ĐẠI HỌC HUẾ
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ
KHOA KẾ TOÁN - KIỂM TOÁN

́H

U

Ế

BÁO CÁO TỔNG KẾT

K

IN

H

TÊ

ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU KHOA HỌC

̣C

ĐỀ TÀI:

O

VẬN DỤNG MÔ HÌNH DEANGELO VÀ FRIEDLAN ĐỂ

̣I H

NHẬN DẠNG HÀNH ĐỘNG ĐIỀU CHỈNH LỢI NHUẬN

Đ
A

CỦA DOANH NGHIỆP Ở THỪA THIÊN HUẾ

Lê Thị Hoài Anh

Huế, 05/2015


MỤC LỤC

PHẦN 1 - ĐẶT VẤN ĐỀ...............................................................................................1
1.1. Tính cấp thiết của đề tài........................................................................................1
1.2. Mục tiêu đề tài ......................................................................................................2
1.3. Đối tượng nghiên cứu ...........................................................................................2
1.4. Phạm vi nghiên cứu ..............................................................................................2

Ế

1.5. Phương pháp nghiên cứu ......................................................................................2

U

1.5.1. Phương pháp nghiên cứu................................................................................2

́H


1.5.2. Dữ liệu nghiên cứu.........................................................................................3

TÊ

1.6. Kết cấu của đề tài..................................................................................................3
PHẦN 2 - NỘI DUNG VÀ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨUERROR! BOOKMARK NOT

H

DEFINED.

IN

CHƯƠNG 1 - MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ ĐIỀU CHỈNH LỢI
NHUẬN TRONG DOANH NGHIỆP ..........................................................................5

K

1.1. Khái niệm điều chỉnh lợi nhuận............................................................................5

̣C

1.2. Mục đích và động cơ điều chỉnh lợi nhuận...........................................................5

O

1.3. Kế toán theo cơ sở dồn tích, cơ sở tiền và điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp.....7

̣I H


1.3.1. Kế toán theo cơ sở dồn tích............................................................................7
1.3.2. Kế toán theo cơ sở tiền...................................................................................8

Đ
A

1.3.3. Cơ sở điều chỉnh lợi nhuận trong doanh nghiệp ............................................9

1.4. Các kỹ thuật điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp .........................................12
1.4.1. Các chính sách kế toán vận dụng trong điều chỉnh lợi nhuận......................12
1.4.1.1. Chính sách kế toán đối với hàng tồn kho ..............................................12
1.4.1.2. Chính sách lập dự phòng phải thu khó đòi............................................13
1.4.1.3. Chính sách lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính ..............................14
1.4.1.4. Chính sách về tài sản cố định ................................................................14
1.4.1.5. Chính sách về phân bổ chi phí trả trước................................................17
1.4.2. Sự khác nhau trong đo lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế.......17
1.4.2.1. Ghi nhận doanh thu, thu nhập trong kế toán và thuế.............................19


1.4.2.2. Ghi nhận chi phí trong kế toán và thuế .................................................22
1.4.3. Các kỹ thuật điều chỉnh lợi nhuận khác .......................................................25
1.4.3.1. Kỹ thuật điều chỉnh lợi nhuận thông qua chính sách giá và tín dụng ...25
1.4.3.2. Cắt giảm một số chi phí.........................................................................25
1.4.3.3. Trì hoãn hay thúc đẩy thanh lý các khoản đầu tư không hiệu quả........25
1.4.3.4. Làm giảm chi phí bằng cách vốn hoá....................................................26
1.4.3.5. Ước lượng phần trăm hoàn thành công việc trong ghi nhận doanh thu.......26

Ế


1.5. Các mô hình nghiên cứu điều chỉnh lợi nhuận ...................................................27

U

1.5.1. Mô hình DeAngelo (1986) ...........................................................................28

́H

1.5.2. Mô hình Friedlan (1994) ..............................................................................30

TÊ

CHƯƠNG 2 - THỰC TRẠNG ĐIỀU CHỈNH LỢI NHUẬN Ở MỘT SỐ DOANH
NGHIỆP TRÊN ĐỊA BÀN THỪA THIÊN HUẾ .....................................................33
2.1. Tổng quan về mẫu nghiên cứu - một số doanh nghiệp trên địa bàn

H

Thừa Thiên Huế ......................................................................................................33

IN

2.2. Thực trạng điều chỉnh lợi nhuận ở một số doanh nghiệp trên địa bàn

K

Thừa Thiên Huế ......................................................................................................35

̣C


2.2.1. Kiểm nghiệm bằng mô hình DeAngelo (1986)............................................35

O

2.2.2. Kiểm nghiệm bằng mô hình Friedlan (1994)...............................................44

̣I H

CHƯƠNG 3 - MỘT SỐ NHẬN XÉT, KIẾN NGHỊ GÓP PHẦN...........................49
3.1. Một vài ý kiến nhận xét về tính trung thực của chỉ tiêu lợi nhuận trên báo cáo tài

Đ
A

chính của một số doanh nghiệp ở Thừa Thiên Huế ...................................................49
3.2. Một số nhận xét, kiến nghị nhằm góp phần nâng cao tính trung thực của chỉ tiêu lợi
nhuạ n trên báo cáo tài chính ở một số doanh nghiệp trên địa bàn Thừa thiên huế ........50
3.2.1. Về việc lập và trình bày báo cáo tài chính ...................................................51
3.2.2. Về chất lượng kiểm toán ..............................................................................51
3.2.3. Đối với các đối tượng sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính ..................52
3.2.4. Về biện pháp xử lý vi phạm .........................................................................53
PHẦN 3 - KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ ...................................................................55
3.1. Kết luận...............................................................................................................55
3.2. Kiến nghị.............................................................................................................55
3.3. Hướng nghiên cứu tiếp tục của đề tài .................................................................55


Đ
A


̣I H

O

̣C

K

IN

H

TÊ

́H

U

Ế

TÀI LIỆU THAM KHẢO...........................................................................................57


DANH MỤC BẢNG BIỂU

Bảng 2.1: Danh sách các doanh nghiệp được chọn vào mẫu
Bảng 2.2: Số liệu các chỉ tiêu tính toán trong Mô hình DeAngelo
Bảng 2.3: Kết quả kiểm nghiệm bằng Mô hình Deangelo

Đ

A

̣I H

O

̣C

K

IN

H

TÊ

́H

U

Ế

Bảng 2.4: Kết quả kiểm nghiệm bằng Mô hình Friedlan


Đề tài nghiên cứu khoa học

PHẦN 1 - ĐẶT VẤN ĐỀ
1.1. Tính cấp thiết của đề tài
Chất lượng thông tin trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp, đặc biệt là thông

tin lợi nhuận có ảnh hưởng rất lớn đến quyết định của người sử dụng và nhiều bên liên
quan như cơ quan thuế, các nhà đầu tư, các chủ nợ, các tổ chức tín dụng, các chuyên
gia phân tích tài chính...Mặc dù báo cáo tài chính thường được kiểm toán, những giới
hạn nhất định của công tác này hạn chế khả năng kiểm toán viên phát hiện được hết

Ế

các sai phạm cũng như kỹ thuật điều chỉnh lợi nhuận của nhà quản trị. Theo Elias

U

(2002), điều chỉnh lợi nhuận là việc nhà quản lý sử dụng đánh giá chủ quan trong quá

́H

trình lập, công bố báo cáo tài chính và thực hiện các nghiệp vụ kinh tế để thay đổi

TÊ

thông tin nhằm đánh lừa các bên có liên quan, hoặc thay đổi kết quả các hợp đồng có
điều khoản ràng buộc dựa trên số liệu kế toán. Như vậy, điều chỉnh lợi nhuạ n phản

H

ánh viẹ c nhà quản lý lựa chọn các phu o ng pháp kế toán một cách khéo léo, linh

IN

hoạt để sắp xếp thông tin tài chính theo cách có lợi nhất cho công ty hoặc mang lại lợi
ích cá nhân. Hành động này được thực hiện theo ý muốn chủ quan của nhà quản trị mà


K

các đối tượng sử dụng thông tin bằng mắt thường khó có thể nhận ra. Có nhiều động

̣C

cơ thúc đẩy doanh nghiệp điều chỉnh lợi nhuận như đáp ứng yêu cầu, kỳ vọng của thị

O

trường vốn, tránh vi phạm hợp đồng vay, giảm thuế thu nhập doanh nghiệp, tạo hình

̣I H

ảnh tốt về công ty để thu hút vốn đầu tư bên ngoài, nhà quản lí được hưởng quyền lợi
khi hoàn thành chỉ tiêu được giao như các khoản thưởng, đề bạt, tăng lương và cả việc

Đ
A

giữ được vị trí của mình. Tuy nhiên, điều chỉnh lợi nhuận có thể làm cho báo cáo tài
chính không còn phản ánh đúng đắn bản chất tình hình tài chính và kết quả hoạt động
kinh doanh của doanh nghiệp. Điều này khiến các đối tượng sử dụng thông tin có cái
nhìn sai lệch về tình hình tài chính của đơn vị, từ đó đưa ra các quyết định đầu tư
không đúng đắn.
Xuất phát từ thực tế đó, có thể thấy việc nghiên cứu điều chỉnh lợi nhuận của
doanh nghiệp thực sự có ý nghĩa thực tiễn. Việc nhận dạng hành động điều chỉnh lợi
nhuận sẽ góp phần giúp cho các đối tượng sử dụng có được luồng thông tin chính xác
hơn để đưa ra quyết định đúng đắn. Đây hiện cũng là vấn đề quan tâm của các nhà

soạn thảo chuẩn mực và kiểm toán viên. Điều chỉnh lợi nhuận cần được nghiên cứu,
1

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

phát hiện để không ngừng hoàn thiện các chuẩn mực, quy định kế toán; từ đó trả lại sự
trung thực, nâng cao chất lượng thông tin tài chính để mang lại niềm tin, bảo vệ lợi ích
cho người sử dụng. Đó là lí do đề tài: “Vận dụng mô hình Deangelo Và Friedlan

để nhận dạng hành động điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp ở Thừa
Thiên Huế” được thực hiện. Đây là một vấn đề nghiên cứu tương đối mới ở Việt
Nam nói chung và Thừa Thiên Huế nói riêng, đặc biệt là việc vận dụng mô hình của
các tác giả trên thế giới để nhận dạng việc điều chỉnh lợi nhuận của các doanh nghiệp.
1.2. Mục tiêu đề tài

Ế

Với những lý do như trên, đề tài được thực hiện nhằm ba mục đích sau:

U

Thứ nhất, hệ thống hoá một số vấn đề lý luận chung về điều chỉnh lợi nhuận của

́H

doanh nghiệp và mô hình nghiên cứu điều chỉnh lợi nhuận của DeAngelo và Friedlan.


TÊ

Thứ hai, tìm hiểu thực trạng điều chỉnh lợi nhuận ở một số doanh nghiệp trên
địa bàn Thừa Thiên Huế bằng cách vận dụng các mô hình nghiên cứu của DeAngelo

H

và Friedlan.

IN

Thứ ba, đề xuất một số kiến nghị nhằm góp phần nâng cao tính trung thực của

Thiên Huế.

̣C

1.3. Đối tượng nghiên cứu

K

chỉ tiêu lợi nhuạ n trên báo cáo tài chính của một số doanh nghiệp trên địa bàn Thừa

O

Đối tượng nghiên cứu của đề tài là thực trạng điều chỉnh lợi nhuận ở một số

̣I H

doanh nghiệp trên địa bàn Thừa Thiên Huế.

1.4. Phạm vi nghiên cứu

Đ
A

+ Về mặt không gian: doanh nghiệp ở Thừa Thiên Huế.
+ Về mặt thời gian: đề tài sử dụng số liệu từ báo cáo tài chính của doanh nghiệp trong
hai năm 2012 và 2013.
1.5. Phương pháp nghiên cứu
1.5.1. Phương pháp nghiên cứu
Có hai phương pháp chính để nhận dạng hành vi điều chỉnh lợi nhuận của doanh
nghiệp. Cách thứ nhất là trực tiếp kiểm tra, đối chiếu số liệu giữa báo cáo tài chính với
các chứng từ sổ sách liên quan của doanh nghiệp bị nghi ngờ có khả năng điều chỉnh
lợi nhuận. Tuy nhiên, phương pháp này chỉ được thực hiện bởi các cơ quan có thẩm
quyền như kiểm toán, thanh tra. Các đối tượng sử dụng thông tin khác như nhà nghiên
2

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

cứu, nhà đầu tư thì rất khó áp dụng vì không dễ để các doanh nghiệp cho phép tiếp cận
các loại chứng từ, sổ sách của đơn vị. Do vậy, giới học thuật kế toán trên thế giới
thường vận dụng phương pháp thứ hai là sử dụng các mô hình nhận dạng điều chỉnh
lợi nhuận. Trong đề tài này, mô hình của hai tác giả DeAngelo và Friedlan sẽ được vận
dụng để xác định các doanh nghiệp trên địa bàn Thừa Thiên Huế có điều chỉnh lợi
nhuận hay không. Sở dĩ nghiên cứu này không sử dụng phiếu điều tra đối với kế toán
hay nhà quản lý để thu thập số liệu vì khả năng đối tượng được điều tra không trả lời
hoặc tính chính xác của câu trả lời không cao. Do vậy, hướng nghiên cứu của đề tài là


Ế

dựa vào các cơ sở kế toán được vận dụng để lập các báo cáo tài chính, từ đó, thực chất

U

của việc nghiên cứu hành động quản trị lợi nhuận là việc xác định các biến kế toán dồn

́H

tích không thể điều chỉnh. Phương pháp này được thực hiện thông qua việc vận dụng

TÊ

mô hình của các tác giả trên thế giới. Các mô hình khác như mô hình Jones (1991)
mặc dù cho kết quả chính xác hơn nhưng đòi hỏi số năm dữ liệu lớn cho nhiều biến
hơn trong mô hình nên không phù hợp với điều kiện nghiên cứu và giới hạn về khả

H

năng thu thập số liệu ở Việt Nam. Do vậy, việc vận dụng mô hình DeAngelo và

IN

Friedlan là phù hợp để nhận dạng hành động điều chỉnh lợi nhuận trong phạm vi và

K

giới hạn nghiên cứu của các doanh nghiệp trên địa bàn tỉnh Thừa Thiên Huế. Ngoài ra,


̣C

đề tài sử dụng phương pháp chọn mẫu thống kê để lựa chọn các doanh nghiệp vào mẫu

O

nghiên cứu.

̣I H

1.5.2. Dữ liệu nghiên cứu

Đề tài sử dụng dữ liệu thứ cấp là số liệu từ báo cáo tài chính của các doanh

Đ
A

nghiệp được chọn vào mẫu, cụ thể là Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Báo
cáo lưu chuyển tiền tệ cho năm tài chính kết thúc ngày 31/12/2012 và 31/12/2013. Số
liệu của chỉ tiêu doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ và lợi nhuận sau thuế thu
nhập doanh nghiệp được thu thập từ báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, số liệu từ
chỉ tiêu lưu chuyển tiền thuần từ hoạt động kinh doanh được thu thập từ báo cáo lưu
chuyển tiền tệ và áp dụng vào mô hình DeAngelo và Friedlan để xác định các biến kế
toán dồn tích.
1.6. Kết cấu của đề tài
Ngoài phần đặt vấn đề và kết luận, phần nội dung và kết quả nghiên cứu của đề
tài gồm 3 chương:
Chương 1: Cơ sở lý luận về vấn đề điều chỉnh lợi nhuận trong doanh nghiệp.
3


Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

Chương 2: Thực trạng điều chỉnh lợi nhuận ở một số doanh nghiệp trên địa bàn Thừa
Thiên Huế.
Chương 3: Một số nhận xét, kiến nghị góp phần nâng cao tính trung thực của chỉ tiêu
lợi nhuạ n trên báo cáo tài chính của một số doanh nghiệp trên địa bàn Thừa Thiên

Đ
A

̣I H

O

̣C

K

IN

H

TÊ

́H


U

Ế

Huế.

4

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

PHẦN 2 - NỘI DUNG VÀ KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU
CHƯƠNG 1 - MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CHUNG VỀ ĐIỀU CHỈNH LỢI
NHUẬN TRONG DOANH NGHIỆP
1.1. Khái niệm điều chỉnh lợi nhuận
Theo Elias (2002), điều chỉnh lợi nhuận là việc nhà quản lý sử dụng đánh giá chủ
quan trong quá trình lập, công bố báo cáo tài chính và thực hiện các nghiệp vụ kinh tế

Ế

để thay đổi thông tin nhằm đánh lừa các bên có liên quan, hoặc thay đổi kết quả các

U

hợp đồng có điều khoản ràng buộc dựa trên số liệu kế toán. Điều chỉnh lợi nhuận được

́H


dịch từ thuật ngữ tiếng anh được sử dụng rất phổ biến trong giới nghiên cứu kế toán là

TÊ

“earnings management”. Ở Việt Nam, khái niệm này được biết đến với nhiều tên gọi
khác nhau như: “làm đẹp báo cáo tài chính”, “phù phép báo cáo tài chính”, “thổi

H

phồng lợi nhuận”, “quản trị lợi nhuận”, “xào nấu số liệu”…Dù được gọi dưới nhiều

IN

thuật ngữ khác nhau nhưng về bản chất, điều chỉnh lợi nhuận là việc làm méo mó số
liệu lợi nhuận được thực hiện thông qua việc điều chỉnh doanh thu hoặc chi phí. Theo

K

Brandco Lawfirm - Công ty tư vấn luật hàng đầu trong lĩnh vực đầu tư và tài chính kế

̣C

toán, điều chỉnh lợi nhuận là hành động làm thay đổi lợi nhuận kế toán của nhà quản

O

trị công ty nhằm đạt được lợi nhuận mục tiêu thông qua công cụ kế toán. Như vậy,

̣I H


người trực tiếp thực hiện các hành động điều chỉnh lợi nhuận chính là nhà quản lý
nhằm mục đích làm sai lệch số liệu lợi nhuận công bố.

Đ
A

1.2. Mục đích và động cơ điều chỉnh lợi nhuận
Lợi nhuận là một trong những chỉ tiêu quan trọng nhất trên báo cáo tài chính, cụ

thể là Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, là nhân tố quyết định giá cổ phiếu, số
thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp và nhiều vấn đề khác. Do vậy, số liệu lợi nhuận
được các đối tượng sử dụng thông tin tài chính quan tâm nhiều nhất khi xem xét hiệu
quả hoạt động kinh doanh của công ty. Chính vì vai trò quan trọng của thông tin lợi
nhuận và sự hấp dẫn của nhiều lợi ích mà số liệu này có thể mang lại, nhà quản trị
công ty có xu hướng điều chỉnh tăng hoặc giảm lợi nhuận theo ý muốn chủ quan của

5

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

mình tuỳ theo từng giai đoạn và mục đích khác nhau. Một số động cơ phổ biến nhất
thúc đẩy nhà quản trị thực hiện hành động điều chỉnh lợi nhuận là:
Thứ nhất, để đáp ứng yêu cầu của thị trường vốn, ký kết được các hợp đồng
thuê, vay ngân hàng, chẳng hạn như hợp đồng thuê văn phòng ghi rõ sẽ được ký tiếp
tục sau khi hết hạn nếu lợi nhuận của công ty tăng tối thiểu 5% mỗi năm. Giả sử doanh
nghiệp không đạt được mức tăng trưởng lợi nhuận yêu cầu vào thời điểm ký lại hợp
đồng thì nhà quản lý có xu hướng điều chỉnh tăng lợi nhuận để có thể tiếp tục thuê văn

phòng. Ngoài ra, một số doanh nghiệp có động cơ điều chỉnh tăng lợi nhuận nhằm

Ế

tránh vi phạm các điều khoản trong hợp đồng đi vay. Nếu vi phạm, các chủ nợ có thể

U

tăng lãi suất hoặc yêu cầu doanh nghiệp thanh toán ngay các khoản nợ vì họ cho rằng

́H

nếu doanh nghiệp làm ăn không có lãi thì có khả năng không thanh toán được nợ.

TÊ

Thứ hai, đối với các trường hợp thuê giám đốc để quản lý công ty, ngoài mức
lương cố định được trả hàng tháng, nhà quản lý còn được thưởng và chia lợi nhuận
phần trăm nếu công ty làm ăn có lãi. Một số doanh nghiệp có chế độ trả lương, thưởng

H

cho ban điều hành, kế toán theo tỷ lệ % của lợi nhuận. Trong trường hợp này, nhiều

IN

khả năng các nhà quản trị sẽ điều chỉnh tăng lợi nhuận trong kỳ để có được tiền thưởng

K


hoặc để giữ chức vụ nếu hoạt động kinh doanh không đạt chỉ tiêu.

̣C

Thứ ba, thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp thay đổi dẫn đến sự thay đổi về

O

số thuế phải nộp. Tuỳ vào sự thay đổi của mức thuế suất mà các công ty lựa chọn điều

̣I H

chỉnh tăng hay điều chỉnh giảm lợi nhuận. Nếu thuế suất thuế thu thập doanh nghiệp
dự kiến sẽ giảm trong năm sau, các công ty thường thực hiện điều chỉnh giảm lợi

Đ
A

nhuận năm hiện tại để tiết kiệm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp trong
năm hiện tại. Một phần lợi nhuận của năm hiện tại được dịch chuyển sang các năm sau
để được áp dụng mức thuế suất thấp hơn. Công ty sẽ điều chỉnh lợi nhuận theo hướng
ngược lại nếu thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp dự kiến tăng trong năm sau. Ngoài
ra, nếu công ty được hưởng các ưu đãi về thuế như miễn, giảm thuế thu nhập doanh
nghiệp thì trong giai đoạn được hưởng ưu đãi, các công ty thường có xu hướng điều
chỉnh tăng lợi nhuận để được hưởng tối đa lợi ích từ việc ưu đãi thuế. Phần lợi nhuận
đáng ra được ghi nhận trong các năm sau sẽ được dịch chuyển sang giai đoạn được
hưởng ưu đãi để không phải nộp thuế thu nhập nếu như được miễn thuế hoặc nộp ít
hơn nếu như được giảm thuế thu nhập doanh nghiệp.
6


Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

Thứ tư, để giảm thiểu rủi ro phát hành cổ phiếu ra công chúng không thành
công, bên cạnh việc áp dụng các chiến lược marketing tới các nhà đầu tư tiềm năng,
các doanh nghiệp có xu hướng điều chỉnh tăng lợi nhuận để làm cho số liệu báo cáo tài
chính đẹp hơn nhằm đạt được mục tiêu huy động vốn, thu hút nhà đầu tư và tăng giá
cổ phiếu. Bên cạnh đó, các doanh nghiệp nỗ lực giảm thiểu sự biến động lợi nhuận
giữa các kỳ kế toán bằng cách san bằng qua các kỳ nhằm giữ giá cổ phiếu ổn định
hoặc làm tăng giá trị thị trường của cổ phiếu.
Thứ năm, các nhà phân tích trên thị trường chứng khoán thường quan tâm đến

Ế

tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp thông qua hai chỉ tiêu là

U

doanh thu và lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp. Chính vì vậy, các nhà quản trị

́H

chịu áp lực về việc đáp ứng sự kỳ vọng của giới phân tích thị trường nên sẽ điều chỉnh

TÊ

lợi nhuận bằng cách ghi nhận doanh thu sớm hoặc ghi nhận chi phí trễ nhằm đạt được
mức lợi nhuận cao trong kỳ báo cáo.


Thứ sáu, doanh nghiệp cũng có thể điều chỉnh lợi nhuận nhằm tránh công bố

H

mức lợi nhuận cao, để tránh cơ quan nhà nước có những hành động chính sách điều

IN

tiết hoạt động của doanh nghiệp như rút bớt các chính sách ưu đãi.

K

Tóm lại, có nhiều nguyên nhân dẫn đến việc điều chỉnh lợi nhuận của doanh

̣C

nghiệp nhưng trên đây là những động cơ thường gặp nhất.

O

1.3. Kế toán theo cơ sở dồn tích, cơ sở tiền và điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp

̣I H

Hầu hết các doanh nghiệp đều sử dụng một trong hai phương pháp kế toán làm
nền tảng cho hệ thống kế toán, đó là kế toán theo cơ sở dồn tích và kế toán dựa trên

Đ
A


dòng tiền. Chế độ kế toán Việt Nam quy định các doanh nghiệp phải hạch toán kế toán
dựa trên cơ sở dồn tích nhằm đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí.
1.3.1. Kế toán theo cơ sở dồn tích
Kế toán theo cơ sở dồn tích là phương pháp kế toán dựa trên cơ sở dự thu - dự
chi. Đây là một trong các nguyên tắc kế toán cơ bản nhất chi phối các phương pháp kế
toán cụ thể trong doanh nghiệp. Theo đó, mọi nghiệp vụ kinh tế, tài chính của công ty
liên quan đến tài sản, nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu, doanh thu và chi phí phải
được ghi nhận tại thời điểm phát sinh giao dịch, không quan tâm đến thời điểm thực tế
thu hoặc chi tiền hoặc tương đương tiền (Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01). Theo
cơ sở dồn tích, doanh thu được ghi nhận vào sổ kế toán khi phát hành hoá đơn, giao
7

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

hàng thay vì vào thời điểm thực thu được tiền. Tương tự, một khoản chi phí phát sinh
và được ghi nhận khi hàng đã được mua hoặc đã chấm công cho công nhân thay vì
thời điểm thanh toán tiền.
Vì việc ghi nhận doanh thu và chi phí có ảnh hưởng quyết định đến số liệu lợi
nhuận được báo cáo của doanh nghiệp trong kỳ kế toán, cơ sở kế toán dồn tích được
xem là nguyên tắc chính yếu đối với việc xác định lợi nhuận. Lợi nhuận theo cơ sở dồn
tích được xác định trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh là phần chênh lệch giữa
doanh thu và chi phí phát sinh trong kỳ. Từ đó, báo cáo tài chính nói chung và báo cáo

Ế

kết quả hoạt động kinh doanh nói riêng được lập trên cơ sở dồn tích phản ánh đầy đủ


U

các giao dịch kế toán trong kỳ và cho phép phản ánh tình trạng tài sản, nguồn vốn của

́H

doanh nghiệp một cách đầy đủ, hợp lý. Ngoài ra, việc đo lường lợi nhuận phản ánh

TÊ

nguyên tắc phù hợp và có liên quan chặt chẽ với cách thức đo lường doanh thu và chi
phí. Việc ghi nhận doanh thu và chi phí phải phù hợp với nhau. Khi ghi nhận một
khoản doanh thu thì phải ghi nhận một khoản chi phí tương ứng có liên quan đến việc

H

tạo ra doanh thu đó. Chi phí tương ứng với doanh thu là chi phí của kỳ tạo ra doanh

IN

thu và chi phí của các kỳ trước hoặc chi phí phải trả nhưng liên quan đến doanh thu

K

của kỳ đó. Do vậy, nếu việc lập báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh không tuân thủ

̣C

nguyên tắc kế toán theo cơ sở dồn tích thì sẽ không phản ánh chính xác kết quả hoạt


O

động sản xuất kinh doanh của đơn vị.

̣I H

1.3.2. Kế toán theo cơ sở tiền
Kế toán theo cơ sở tiền là phương pháp kế toán dựa trên cơ sở thực thu - thực chi

Đ
A

tiền. Kế toán theo cơ sở này chỉ cho phép ghi nhận các giao dịch khi các giao dịch này
phát sinh bằng tiền. Nếu lợi nhuận trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh được
xác định theo cơ sở tiền, lợi nhuận và dòng tiền từ hoạt động kinh doanh trong một kỳ
sẽ bằng nhau. Tuy nhiên, kế toán theo cơ sở tiền hiện nay chỉ được sử dụng để lập báo
cáo lưu chuyển tiền tệ.
Kế toán theo cơ sở dồn tích không phải là ngược lại với kế toán theo cơ sở tiền,
mà kế toán theo cơ sở dồn tích bao gồm cả kế toán theo cơ sở tiền và cả những nghiệp
vụ đã phát sinh nhưng chưa thu được tiền hoặc đã thực hiện nhưng chưa phát sinh.
Việc lập báo cáo tài chính phải theo nguyên tắc kế toán dồn tích bởi vì nó đảm bảo
nguyên tắc phù hợp, nếu không thu nhập và nợ phải trả sẽ không được phản ánh chính
8

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học


xác. Tuy nhiên, bên cạnh những ưu điểm, kế toán theo cơ sở dồn tích đôi khi không
tuân thủ theo yêu cầu khách quan trong kế toán. Theo cơ sở này, bởi vì việc ghi nhận
doanh thu và chi phí không dựa vào dòng tiền tương ứng thu vào hoặc chi ra mà dựa
vào thời điểm phát sinh giao dịch nên số liệu trên báo cáo tài chính thể hiện một phần
ý muốn chủ quan của nhà quản trị. Chẳng hạn, việc phân bổ nhiều loại chi phí hay ghi
nhận doanh thu theo tiến độ thực hiện trong hoạt động xây lắp thể hiện những hành
động mang tính chủ quan của người làm kế toán. Bên cạnh đó, kế toán theo cơ sở tiền
có một ưu điểm nổi bật là tính khách quan cao khi trình bày thông tin trên báo cáo tài

chủ quan của nhà quản lý đơn vị.

́H

1.3.3. Cơ sở điều chỉnh lợi nhuận trong doanh nghiệp

U

Ế

chính. Tiền thu vào và chi ra được xác định chính xác và không phụ thuộc vào ý muốn

TÊ

Chế độ kế toán hiện hành quy định báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải
được thực hiện theo cơ sở dồn tích (Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 21 - Trình bày
báo cáo tài chính). Kế toán theo cơ sở dồn tích mang lại cơ hội cho nhà quản trị thực

H

hiện hành vi điều chỉnh lợi nhuận nhằm đạt được một mục tiêu nào đó, vì chế độ kế


IN

toán cũng đưa ra nhiều lựa chọn cho mỗi loại giao dịch, đối tượng có liên quan đến ghi

K

nhận doanh thu và chi phí. Chẳng hạn, doanh nghiệp muốn báo cáo lợi nhuận giảm bớt

̣C

trong năm 2008, dịch chuyển phần lợi nhuận này sang năm 2009 để tiết kiệm thuế thu

O

nhập doanh nghiệp vì thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp từ năm 2009 giảm 3% so

̣I H

với trước đó. Trong khi đó, kế toán theo cơ sở tiền được sử dụng để lập báo cáo lưu
chuyển tiền tệ dựa trên cơ sở thực thu, thực chi tiền nên nhà quản trị không thể điều

Đ
A

chỉnh các giao dịch. Từ đó, chênh lệch giữa lợi nhuận trên báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh và dòng tiền trên báo cáo lưu chuyển tiền tệ tạo ra những biến kế toán mà
các nhà nghiên cứu thường gọi là accruals (biến kế toán dồn tích). Nói cách khác,
accruals là phần lợi nhuận kế toán không bằng tiền được trình bày trên báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh.

Phần biến kế toán dồn tích được tính toán theo công thức sau:

9

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

Biến kế toán dồn

Lợi

tích

=

Dòng tiền từ

nhuận

(Accruals)

-

hoạt động kinh

sau thuế

doanh


Từ đó suy ra:

Biến kế toán dồn

Lợi nhuận

=

sau thuế

Dòng tiền từ

tích

+ hoạt động kinh

(Accruals)

doanh

Ế

Dòng tiền từ hoạt động kinh doanh trên báo cáo lưu chuyển tiển tệ được lập theo

U

cơ sở tiền nên không thể điều chỉnh được, nên muốn điều chỉnh lợi nhuận các nhà

́H


quản trị phải điều chỉnh các biến kế toán dồn tích. Theo các nhà nghiên cứu, các biến

TÊ

kế toán dồn tích (Total Accruals - TA) gồm hai phần là biến kế toán không thể điều
chỉnh (Nondiscretionary Accruals - NDA) và biến kế toán có thể điều chỉnh bởi hành

Biến kế toán dồn tích có

IN

dồn tích (TA)

=

thể điều chỉnh (DA)

Từ đó suy ra:

̣C

Biến kế toán dồn tích

O

=

̣I H


có

+

Biến kế toán dồn tích không
thể điều chỉnh (NDA)

K

Biến kế toán

H

động điều chỉnh lợi nhuận của nhà quản trị (Discretionary Accruals - DA), cụ thể:

thể điều chỉnh (DA)

Biến kế toán

dồn tích (TA)

-

Biến kế toán dồn tích không
thể điều chỉnh (NDA)

Đ
A

Để có thể hiểu rõ hơn về biến kế toán dồn tích có thể điều chỉnh và không thể

điều chỉnh, xem xét ví dụ minh hoạ sau:
Chỉ tiêu

Giá trị

Lợi nhuận sau thuế TNDN

10.300

Các biến kế toán dồn tích gồm:
- Khấu hao

Cộng

Trừ

1.000

- Các chi phí phân bổ

700

- Biến động hàng tồn kho

400

- Biến động các khoản phải thu

800


10

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

- Biến động các khoản phải trả

500

Dòng tiền từ hoạt động kinh doanh

12.700

Trên thực tế còn nhiều biến kế toán dồn tích khác, để đơn giản ví dụ này chỉ trình
bày một số biến cơ bản, trong đó:
- Chi phí khấu hao: phụ thuộc vào phương pháp khấu hao mà công ty lựa chọn,
tuy nhiên thực tế chi phí này rất khó điều chỉnh, bởi vì phần lớn các công ty thực hiện
khấu hao theo hướng dẫn của thuế, hay nói cách khác, giới hạn điều chỉnh đối với chi
phí khấu hao rất hẹp. Do vậy, đây là biến kế toán dồn tích không thể điều chỉnh.

Ế

- Các chi phí phân bổ: Việc phân bổ các chi phí đã phát sinh liên quan đến nhiều

U

kỳ kế toán phụ thuộc vào việc ước tính thời gian phân bổ, do vậy phụ thuộc vào ý


́H

muốn chủ quan của nhà quản trị, nên đây là biến kế toán có thể điều chỉnh.

TÊ

- Biến động hàng tồn kho: Giá trị hàng tồn kho phụ thuộc vào phương pháp tính giá
hàng xuất kho. Công ty có thể lựa chọn các phương pháp tính giá hàng xuất kho khác nhau,
việc lựa chọn này sẽ ảnh hưởng đến giá trị hàng tồn kho. Tuy nhiên, chế độ kế toán quy

H

định việc lựa chọn các chính sách kế toán phải nhất quán, nên giới hạn điều chỉnh ở biến kế

IN

toán này rất hẹp. Do vậy, đây là biến kế toán không thể điều chỉnh.

K

- Biến động các khoản phải thu: Khoản phải thu khách hàng có thể tăng hay giảm

̣C

phụ thuộc vào mức trích lập dự phòng khoản phải thu khó đòi. Công ty có thể thay đổi

O

mức trích lập dự phòng này bằng việc thay đổi tỷ lệ lập dự phòng đối với các khoản


̣I H

phải thu. Vì vậy, đây là biến kế toán có thể điều chỉnh.
- Biến động các khoản phải trả: Các khoản phải trả có thể tăng, giảm tuỳ thuộc vào

Đ
A

việc tăng, giảm các khoản chi phí trích trước như trích trước chi phí bảo hành sản phẩm,
trích trước chi phí sữa chữa lớn tài sản cố định…Đây là biến kế toán có thể điều chỉnh.
Như vậy, tồn tại biến kế toán dồn tích có thể điều chỉnh và biến kế toán không

thể điều chỉnh. Phần biến kế toán dồn tích có thể điều chỉnh chính là lợi nhuận có được
bằng việc vận dụng các phương pháp kế toán. Vì biến kế toán có thể điều chỉnh không
thể quan sát trực tiếp được, để đo lường phần này, các nhà nghiên cứu phải xác định
phần biến kế toán không thể điều chỉnh, phần này liên quan đến hoạt động bình thường
của công ty. Từ đó, mô hình nghiên cứu điều chỉnh lợi nhuận của các doanh nghiệp
thực chất là mô hình xác định biến kế toán dồn tích không thể điều chỉnh.

11

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

Tóm lại, để nhận dạng việc điều chỉnh lợi nhuận của nhà quản trị thông qua các
mô hình, các nhà nghiên cứu tìm cách xác định phần biến kế toán không thể điều chỉnh
(NDA). Phương pháp xác định NDA sẽ được trình bày trong phần lý thuyết về các mô
hình nghiên cứu điều chỉnh lợi nhuận.

1.4. Các kỹ thuật điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp
Để điều chỉnh lợi nhuận theo ý muốn chủ quan của mình, các nhà quản trị có thể
vận dụng nhiều phương cách khác nhau tuỳ thuộc vào mục đích, năng lực, điều kiện và
tình hình cụ thể tại đơn vị để đạt được lợi nhuận mục tiêu. Dưới đây là một số kỹ thuật

Ế

thường được vận dụng để điều chỉnh lợi nhuận của doanh nghiệp:

U

1.4.1. Các chính sách kế toán vận dụng trong điều chỉnh lợi nhuận

TÊ

a. Chính sách đối với tính giá thành sản phẩm

́H

1.4.1.1. Chính sách kế toán đối với hàng tồn kho

Ở các công ty sản xuất hoặc xây dựng, việc tính giá thành sản phẩm có thể được
thực hiện theo nhiều phương pháp khác nhau như phương pháp trực tiếp, phương pháp

H

tổng cộng chi phí, phương pháp liên hợp tuỳ vào đặc điểm quá trình sản xuất sản phẩm

IN


của công ty. Trong mỗi phương pháp, công ty có thể lựa chọn các phương pháp đánh

K

giá sản phẩm dở dang khác nhau như theo chi phí nguyên vật liệu chính, theo sản

̣C

lượng ước tính tương đương, theo 50% chi phí chế biến, mà sự lựa chọn đó có thể làm

O

thay đổi giá thành của sản phẩm, từ đó ảnh hưởng đến giá vốn hàng bán và lợi nhuận

̣I H

trong kỳ.

b. Chính sách đối với xác định giá trị hàng xuất kho

Đ
A

Giá trị hàng tồn kho phụ thuộc các phương pháp tính giá hàng xuất kho mà công
ty lựa chọn. Có bốn phương pháp tính giá hàng xuất kho: phương pháp nhập trước,
xuất trước (FIFO), phương pháp nhập sau, xuất trước (LIFO), phương pháp đơn giá
bình quân và phương pháp thực tế đích danh. Mỗi phương pháp tính giá hàng xuất kho
sẽ cho ra giá trị hàng xuất kho khác nhau, từ đó ảnh hưởng đến giá trị hàng tồn kho.
Như vậy, tuỳ theo đặc điểm hàng tồn kho, tình hình biến động giá cả và ý muốn chủ
quan của nhà quản trị có thể lựa chọn các phương pháp tính giá hàng xuất kho khác

nhau, nhằm tác động đến chi phí và lợi nhuận trong kỳ. Chẳng hạn, nếu tình hình giá
cả thị trường biến động theo xu hướng tăng dần, nhà quản trị muốn điều chỉnh giảm lợi
nhuận thì lựa chọn phương pháp tính giá hàng xuất kho là phương pháp nhập sau xuất
12

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

trước; bởi vì đặc điểm của phương pháp này là giá trị hàng xuất kho được tính theo
đơn giá của lô hàng nhập sau cùng và theo thứ tự ngược lên theo thời gian nên khi giá
cả biến động tăng công ty lựa chọn xuất kho theo phương pháp này sẽ làm cho giá vốn
hàng xuất cao nhất trong các phương pháp, từ đó làm cho chi phí tăng và lợi nhuận
trong kỳ sẽ giảm.
Có thể nói, việc lựa chọn các phương pháp tính giá hàng xuất kho là một trong
những cách thức mà nhà quản trị công ty có thể lợi dụng để điều chỉnh lợi nhuận theo
ý muốn chủ quan của mình.

Ế

c. Chính sách lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho

U

Theo Chuẩn mực kế toán số 02, hàng tồn kho phải được xác định theo giá gốc

́H

(trị giá thực tế của hàng tồn kho tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế). Khi giá trị


TÊ

thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho thấp hơn giá gốc thì phải ghi nhận theo
giá trị thuần có thể thực hiện được. Việc ghi giảm giá gốc của hàng tồn kho cho bằng

H

giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng dựa trên nguyên tắc tài sản không được
phản ánh cao hơn giá trị thực hiện ước tính từ việc bán hay sử dụng chúng. Cuối niên

IN

độ kế toán, vào thời điểm lập báo cáo tài chính năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện

K

được của hàng tồn kho thấp hơn giá gốc của nó thì phải lập dự phòng giảm giá hàng

̣C

tồn kho. Mức trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho công ty tính vào chi phí trong

O

kỳ, mà mức trích lập này hoàn toàn phụ thuộc vào việc xác định các khoản giá bán ước

̣I H

tính và chi phí ước tính. Như vậy, nhà quản trị có thể dựa vào chính sách lập dự phòng

giảm giá hàng tồn kho để tác động vào chi phí và lợi nhuận trong kỳ thông qua việc

Đ
A

“ước tính”.

1.4.1.2. Chính sách lập dự phòng phải thu khó đòi
Trong thực tế hoạt động sản xuất kinh doanh có những khoản phải thu mà người

nợ khó có thể trả được. Các khoản tiền nợ của khách hàng này gọi là nợ phải thu khó
đòi. Công ty dự kiến khoản phải thu khó đòi tính trước vào chi phí gọi là dự phòng
phải thu khó đòi, tức là dự phòng phần tổn thất của các khoản nợ phải thu quá hạn
thanh toán, nợ phải thu chưa quá hạn thanh toán nhưng có thể không đòi được do
khách nợ không có khả năng thanh toán. Theo Thông tư số 228/2009/TT-BTC ngày 07
tháng 12 năm 2009 của Bộ tài chính, khoản dự phòng phải thu khó đòi được trích
trước vào chi phí hoạt động kinh doanh năm báo cáo của công ty, giúp cho công ty có
13

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

nguồn tài chính để bù đắp những tổn thất có thể xảy ra trong năm kế hoạch nhằm bảo
toàn vốn kinh doanh; đảm bảo cho công ty phản ánh giá trị của các khoản phải thu
không cao hơn giá trị có thể thu hồi được tại thời điểm lập báo cáo tài chính. Tuy
nhiên, mức trích lập dự phòng dựa vào dự kiến mức tổn thất có thể xảy ra hoặc tuổi nợ
quá hạn của các khoản nợ, nên nhà quản trị hoàn toàn có thể điều chỉnh chi phí và lợi
nhuận theo mong muốn thông qua việc dự kiến mức độ tổn thất đối với những khoản

nợ chưa đến hạn thanh toán, nhưng con nợ có khả năng trả nợ hoặc điều chỉnh tuổi nợ
của các khoản nợ phải thu. Bên cạnh đó, nhà quản trị còn có thể xử lý xoá nợ hoặc

Ế

hoãn việc xử lý xoá các khoản nợ quá hạn trên ba năm để tác động đến chi phí và lợi

U

nhuận trong kỳ.

́H

1.4.1.3. Chính sách lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính

TÊ

Ngoài hoạt động kinh doanh chính, nhiều công ty còn mở rộng sang lĩnh vực đầu
tư tài chính thông qua việc mua cổ phiếu, trái phiếu. Trường hợp công ty đầu tư vào

H

các cổ phiếu đang niêm yết trên sàn thì các khoản đầu tư này tất nhiên phải được đánh

IN

giá lại theo giá thị trường vào thời điểm cuối năm. Thế nhưng, đối với những cổ phiếu
chưa niêm yết hoặc thanh khoản thấp thì việc đánh giá lại các khoản đầu tư này xem ra

K


không dễ dàng. Trước nhiều sự lựa chọn, công ty có thể chọn cách an toàn nhất thông

̣C

qua tham vấn từ các công ty chứng khoán để tránh phải ghi nhận dự phòng giảm giá

O

đầu tư tài chính. Cũng bằng phương thức tương tự, công ty có thể chỉ trích lập dự

̣I H

phòng ít hơn mức cần thiết để giảm bớt mức thua lỗ ghi nhận trong Báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh. Trường hợp muốn báo cáo giảm kết quả kinh doanh để tiết

Đ
A

kiệm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp, công ty có thể tăng mức trích lập dự phòng
hơn mức cần thiết.
1.4.1.4. Chính sách về tài sản cố định

14

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học


a. Chính sách ghi nhận tài sản cố định
- Tài sản cố định hữu hình thường là bộ phận chủ yếu trong tổng số tài sản và
đóng vai trò quan trọng trong việc thể hiện tình hình tài chính của công ty. Vì vậy, việc
xác định một tài sản được ghi nhận là ài sản cố định hữu hình hay là một khoản chi phí
sản xuất, kinh doanh trong kỳ sẽ có ảnh hưởng đáng kể đến báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh của công ty.
- Tài sản cố định vô hình là những tài sản không có hình thái vật chất, thể hiện
một lượng giá trị đã được đầu tư thoả mãn các tiêu chuẩn của tài sản cố định vô hình

Ế

(Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 - Tài sản cố định vô hình). Những khoản chi phí

U

không thoả mãn tiêu chuẩn tài sản cố định vô hình thì được hạch toán trực tiếp hoặc

́H

phân bổ vào chi phí sản xuất kinh doanh. Như vậy, nhà quản trị có thể khống chế mức

TÊ

chi phí phát sinh để không thoả mãn tiêu chuẩn về giá trị nếu như họ muốn khoản chi
phí này được tính vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ hoặc ngược lại. Có thể nói

H

trong một chừng mực nào đó, nhà quản trị có thể dựa vào việc ghi nhận tài sản cố định
vô hình hay ghi nhận chi phí để điều chỉnh lợi nhuận theo ý muốn. Đối với chi phí


IN

thành lập công ty, chi phí đào tạo nhân viên, chi phí quảng cáo phát sinh trước khi

K

thành lập công ty, chi phí cho giai đoạn nghiên cứu, chi phí chuyển dịch địa điểm, lợi

̣C

thế thương mại không phải là tài sản cố định vô hình mà được phân bổ dần vào chi phí

O

kinh doanh trong thời gian tối đa không quá ba năm kể từ khi công ty bắt đầu hoạt

̣I H

động. Về khoản này công ty có thể rút ngắn hoặc kéo dài thời gian phân bổ các chi phí
trên trong giới hạn ba năm để tác động đến chi phí và lợi nhuận trong kỳ.

Đ
A

b. Chính sách khấu hao tài sản cố định
Theo quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 03 - Tài sản cố định hữu

hình và Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 04 - Tài sản cố định vô hình, giá trị phải khấu
hao của tài sản cố định được phân bổ một cách hệ thống trong thời gian sử dụng hữu

ích của chúng. Phương pháp khấu hao tài sản cố định được sử dụng phản ánh cách
thức thu hồi lợi ích kinh tế từ tài sản đó của công ty. Số khấu hao của từng kỳ được
hạch toán vào chi phi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ, trừ khi chúng được tính vào
giá trị của các tài sản khác, như khấu hao tài sản cố định hữu hình dùng cho các hoạt
động trong giai đoạn triển khai là một bộ phận chi phí cấu thành nguyên giá tài sản cố
định vô hình, hoặc chi phí khấu hao tài sản cố định hữu hình dùng cho quá trình tự xây
15

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

dựng hoặc tự chế các tài sản khác. Trong đó, thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố
định hữu hình do công ty xác định chủ yếu dựa trên mức độ sử dụng ước tính của tài
sản. Đôi khi do chính sách quản lý tài sản của công ty mà thời gian sử dụng hữu ích
ước tính của tài sản có thể ngắn hơn thời gian sử dụng hữu ích thực tế của nó. Vì vậy,
việc ước tính thời gian sử dụng hữu ích của một tài sản cố định hữu hình hoàn toàn
phụ thuộc vào ý muốn chủ quan của nhà quản trị, họ có thể tăng, giảm chi phí khấu
hao bằng cách thay đổi ước tính thời gian sử dụng của tài sản. Hơn nữa, công ty có thể
lựa chọn một trong các phương pháp khấu hao để tác động đến chi phí và lợi nhuận

Ế

giữa các kỳ. Việc lựa chọn các phương pháp khấu hao khác nhau cho phép dịch

U

chuyển lợi nhuận giữa các niên độ khác nhau.


́H

c. Chính sách sửa chữa tài sản cố định

TÊ

Trong quá trình sử dụng, tài sản cố định cần được tu bổ, sửa chữa để duy trì sự
hoạt động của tài sản cố định được liên tục, tăng hiệu quả. Tuỳ từng loại sửa chữa theo

H

tính chất, quy mô của nó mà chi phí sửa chữa được hạch toán vào chi phí khác nhau:
- Sửa chữa thường xuyên, mang tính chất bảo dưỡng: là sửa chữa những bộ phận

IN

không quan trọng của tài sản cố định, thời gian sửa chữa ngắn, chi phí sửa chữa không

K

lớn, do vậy chi phí phát sinh được tập hợp vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ.

̣C

- Sửa chữa lớn, mang tính chất phục hồi: là việc sửa chữa, thay thế những bộ

O

phận, chi tiết bị hư hỏng trong quá trình sử dụng. Chi phí sửa chữa lớn, thời gian sửa


̣I H

chữa kéo dài, công việc sửa chữa có thể tiến hành theo kế hoạch (có trích trước) hoặc
ngoài kế hoạch (không có trích trước). Vì vậy nếu công ty chưa có kế hoạch trích

Đ
A

trước chi phí sửa chữa lớn tài sản cố định thì chi phí sửa chữa được tập hợp và phân bổ
cho nhiều kỳ. Công ty có thể lựa chọn số kỳ phân bổ theo ý muốn chủ quan của nhà
quản trị, song số kỳ phân bổ ảnh hưởng trực tiếp đến chi phí và lợi nhuận từng kỳ.
Ngoài ra, công ty có thể ước tính và trích trước chi phí sửa chữa lớn tài sản cố định
theo kế hoạch vào những kỳ sản xuất kinh doanh trước thời điểm công việc sửa chữa
diễn ra, điều này sẽ làm tăng chi phí từ đó giảm lợi nhuận trong kỳ.

d. Chính sách về thanh lý tài sản cố định
16

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

Lựa chọn thời điểm mua hay thanh lý, nhượng bán tài sản cố định cũng có ảnh
hưởng đến lợi nhuận kế toán. Nhà quản trị công ty có thể quyết định khi nào và mức
bao nhiêu các chi phí quảng cáo, chi phí sửa chữa, nâng cấp, cải tạo tài sản cố định
được chi ra. Nhà quản trị cũng có thể quyết định thời điểm thanh lý, nhượng bán tài
sản cố định để đẩy nhanh hoặc làm chậm lại việc ghi nhận lợi nhuận hay thua lỗ hoạt
động khác. Đẩy nhanh hay làm chậm lại việc gửi hàng cho khách hàng vào thời điểm
gần cuối niên độ cũng có ảnh hưởng đến chỉ tiêu lợi nhuận báo cáo trong kỳ.

1.4.1.5. Chính sách về phân bổ chi phí trả trước

Ế

Chi phí trả trước là những khoản chi phí thực tế đã phát sinh nhưng có liên quan

U

đến kết quả hoạt động chế biến, kinh doanh của nhiều kỳ hạch toán, nhiều niên độ kế

́H

toán nên chưa thể tính hết vào chi phí chế biến, kinh doanh của kỳ này mà phải phân

TÊ

bổ vào hai hay nhiều kỳ tiếp theo. Mức phân bổ chi phí cho từng kỳ phụ thuộc vào số
kỳ dự kiến phân bổ, cho nên công ty có thể chủ động tăng giảm chi phí của từng kỳ

H

bằng việc xác định thời gian dự kiến phân bổ dài hay ngắn. Mặc dù một số khoản chi

IN

phí có giới hạn thời gian phân bổ nhưng trong khoản thời gian cho phép đó, công ty có
thể chủ động thay đổi mức chi phí phân bổ cho từng kỳ. Có rất nhiều loại chi phí trả

K


trước liên quan đến nhiều kỳ kinh doanh như chi phí trả trước về thuê hoạt động tài

̣C

sản cố định như nhà xưởng, kho tàng, văn phòng làm việc cửa hàng, chi phí công cụ

O

dụng cụ, tiền thuê cơ sở hạ tầng trả trước, chi phí thành lập công ty, chi phí quảng cáo

̣I H

phát sinh trong giai đoạn trong giai đoạn trước hoạt động, chi phí nghiên cứu có giá trị
lớn...Cho nên có thể nói đây là khu vực thuận lợi nhất cho công ty “chế biến” chi phí

Đ
A

theo mục tiêu lợi nhuận của mình.
1.4.2. Sự khác nhau trong đo lường lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế
Lợi nhuận kế toán là lãi hoặc lỗ của một kỳ, trước khi trừ thuế thu nhập doanh

nghiệp, được xác định theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán (Chuẩn mực kế
toán Việt Nam số 17 - Thuế thu nhập doanh nghiệp). Lợi nhuận kế toán phụ thuộc rất
nhiều vào các chính sách kế toán mà công ty lựa chọn như chính sách khấu hao, chính
sách phân bổ tài sản đã xuất dùng, chính sách ghi nhận doanh thu, chính sách và
phương pháp tập hợp chi phí, tính giá thành. Các chính sách này phải được nêu trong
phần Thuyết minh báo cáo tài chính. Thu nhập chịu thuế là thu nhập chịu thuế thu
nhập doanh nghiệp của một kỳ, được xác định theo quy định của Luật thuế thu nhập
17


Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

doanh nghiệp hiện hành và là cơ sở để tính thuế thu nhập doanh nghiệ phải nộp. Như
vậy, giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế có sự khác nhau. Tình huống này chỉ
xảy ra khi có sự khác nhau giữa quy định của thuế và quy định của kế toán:
Lợi nhuận

(1)

Doanh thu và thu nhập khác

=

kế toán

-

theo quy định của kế toán

Chi phí theo quy định
của kế toán

Từ đó:

nộp theo kế toán


Lợi

Thuế suất thuế

= nhuận kế 

TNDN hiện hành

toán

(t%)

Ế

Thuế TNDN phải

Doanh thu và thu nhập khác theo

́H

thuế TNDN

=

quy định của thuế

Từ đó:

TNDN


Thu nhập

H

Thuế

-

Chi phí theo quy
định của thuế

TÊ

Thu nhập chịu

(2)

U

Và:

chịu

IN

phải nộp theo =
thuế

thuế TNDN


Thuế suất thuế



TNDN hiện hành
(t%)

̣C

K

Tuy nhiên, giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế TNDN có mối quan hệ sau:

Lợi

(+)

kế

toán

O

 Thu nhập được ghi nhận theo thuế nhưng không
được ghi nhận theo kế toán

Đ
A

nhuận


 Chi phí không được khấu trừ (theo luật thuế)

̣I H

Cộng

Trừ
(-)

Thu
nhập

 Chi phí được giảm trừ theo thuế nhưng không =

chịu
thuế

được ghi nhận theo kế toán
 Thu nhập không được ghi nhận theo thuế nhưng

TNDN

được ghi nhận theo kế toán
Có thể thấy giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế mặc dù có phương pháp
tính toán khác nhau nhưng có mối quan hệ với nhau. Theo TS. Nguyễn Công Phương,
mức độ liên kết giữa kế toán với thuế chiếm 75%. Chính vì vậy, một sự thay đổi trong
chính sách kế toán nhằm thay nhằm đổi lợi nhuận kế toán cũng có thể ảnh hưởng đến
thu nhập chịu thuế và số thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp. Trường hợp công ty
18


Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

hướng đến mục tiêu tiết kiệm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp, sẽ có những lựa
chọn nhằm điều chỉnh giảm lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế, từ đó giảm số
thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp.
Từ công thức (1) và (2), thực chất sự khác nhau giữa lợi nhuận kế toán và thu
nhập chịu thuế chính là sự khác nhau trong việc ghi nhận doanh thu và chi phí theo
quy định của kế toán và quy định của thuế. Sau đây là một số trường hợp ghi nhận
doanh thu và chi phí theo kế toán và theo thuế:
1.4.2.1. Ghi nhận doanh thu, thu nhập trong kế toán và thuế

Ế

Kế toán ghi nhận doanh thu, thu nhập chủ yếu dựa vào nguyên tắc phù hợp,

U

thận trọng, cơ sở dồn tích, còn thuế ghi nhận doanh thu chủ yếu dựa vào tính hợp

́H

pháp, hợp lý. Điều này sẽ dẫn đến một số khoản doanh thu, thu nhập được ghi nhận

TÊ

theo kế toán và thuế giống nhau, nhưng cũng có một số khoản doanh thu, thu nhập

được ghi nhận theo quy định của kế toán thì lại không được ghi nhận theo quy định

H

của thuế và ngược lại, cụ thể:

IN

- Đối với trường hợp bán hàng thông thường: việc ghi nhận doanh thu theo kế
toán và thuế giống nhau. Trường hợp công ty nộp thuế giá trị gia tăng theo phương

K

pháp khấu trừ thuế, doanh thu là giá bán chưa có thuế. Trường hợp công ty nộp thuế

̣C

giá trị gia tăng theo phương pháp trực tiếp trên giá trị gia tăng, doanh thu là giá bán cả

O

thuế giá trị gia tăng. Đối với sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ chịu thuế tiêu thụ đặc biệt

̣I H

hoặc thuế xuất khẩu thì doanh thu là giá bán bao gồm cả thuế tiêu thụ đặc biệt hoặc
thuế xuất khẩu.

Đ
A


- Trường hợp trong kỳ công ty đã viết hoá đơn bán hàng và đã thu tiền bán hàng

nhưng đến cuối kỳ công ty vẫn chưa giao hàng cho người mua: theo quy định của kế
toán, giá trị số hàng này không được coi là tiêu thụ và không được ghi nhận là doanh
thu bán hàng trong kỳ mà chỉ theo dõi như một khoản tiền khách hàng ứng trước cho
công ty, khi thực tế giao hàng cho người mua mới được xem là doanh thu bán hàng
trong kỳ. Theo quy định của thuế, khi đã lập hoá đơn bán hàng, không quan tâm công
ty đã giao hàng cho khách hàng hay chưa đều xác định là doanh thu tính thuế trong kỳ.
- Trường hợp công ty có phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu như chiết khấu
thương mại, giảm giá hàng bán, hàng bán trả lại: theo quy định của kế toán và thuế,
các khoản giảm trừ doanh thu được phép trừ vào doanh thu nhằm xác định doanh thu
19

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh


Đề tài nghiên cứu khoa học

thuần để xác định kết quả kinh doanh.
- Trường hợp bán hàng trả chậm, trả góp: theo quy định của kế toán và thuế,

Đ
A

̣I H

O

̣C


K

IN

H

TÊ

́H

U

Ế

doanh thu là giá bán trả ngay một lần không bao gồm phần lãi trả chậm, trả góp.

20

Người thực hiện: Lê Thị Hoài Anh