LỜI NÓI ĐẦU
Để đáp ứng yêu cầu giảng dạy và học tập chương trình Cao đẳng nghề Kế
toán Doanh nghiệp, Thạc sỹ Kinh tế Nguyễn Sơn Ngọc Minh đã tiến hành biên
soạn giáo trình môn học Kế toán quản trị.
Giáo trình được biên soạn trên cơ sở quyết định số 15/2008/QĐBLĐTBXH ngày 31 tháng 03 năm 2008 của Bộ trưởng Bộ Lao động- Thương
binh và Xã hội về việc ban hành chương trình khung đào tạo trình độ Cao đẳng
nghề Kế toán Doanh nghiệp, tài liệu tham khảo là các giáo trình Kế toán quản trị
của Học viện Tài chính, trường Đại học Thương mại Hà Nội và một số tài liệu
khác có liên quan đến môn học.
Nội dung giáo trình gồm 5 chương:
Chương I: Những vấn đề chung về kế toán quản trị.
Chương II: Phân loại chi phí
Chương III: Phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận
và thông tin thích hợp với quyết định ngắn hạn
ChươngIV: Dự toán sản xuất kinh doanh
Chương V: Xác định chi phí và định giá sản phẩm và dịch vụ
Trong quá trình biên soạn, soạn giả đã cố gắng thể hiện nội dung giáo
trình để đảm bảo tính lý luận, tính khoa học và tính thực tiễn phù hợp với nhận
thức chung của học sinh Cao đẳng nghề Kế toán doanh nghiệp. Tuy nhiên trong
quá trình biên soạn giáo trình không tránh khỏi những thiếu sót, soạn giả rất
mong nhận được ý kiến đóng góp của độc giả để giáo trình ngày càng hoàn thiện
hơn.

1


CHƯƠNG 1:
NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
1. KHÁI NIỆM, MỤC TIÊU VÀ NHIỆM VỤ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ

1.1. Khái niệm về kế toán quản trị

Kế toán quản trị là một khoa học thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin
định lượng về hoạt động của đơn vị một cách cụ thể, giúp các nhà quản lý trong
quá trình ra các quyết định liên quan đến việc lập kế hoạch, tổ chức thực hiện,
kiểm tra, kiểm soát và đánh giá tình hình thực hiện các hoạt động của đơn vị.
1.2. Mục tiêu của kế toán quản trị
Mục tiêu của kế toán quản trị là loại kế toán dành riêng cho các nhà quản
lý, trợ giúp cho việc ra quyết định theo các tình huống rát cụ thể của các nhà
quản lý. Các quyết định của các nhà quản lý thường liên quan đến vấn đề chi phí
(tiêu dùng nguồn lực) và (lợi ích) giá trị thu được do các chi phí tạo ra. Vì vậy,
mục tiêu của kế toán quản trị tập trung vào 2 mục tiêu chủ yếu sau:
- Mục tiêu liên kết giữa việc tiêu dùng các nguồn lực (chi phí ) và nhu cầu
tài trợ với các nguyên nhân của việc tiêu dùng các nguồn lực đó (chi phí phát
sinh) để thực hiện các mục đích cụ thể của đơn vị.
Đối với kế toán quản trị, mô hình doanh nghiệp thể hiện dưới dạng gắn
các mục đích mà doanh nghiệp theo đuổi với các nguồn lực mà doanh nghiệp có
thể huy động với việc tiêu dùng các nguồn lực này (thể hiện thông qua các chi
phí).
Mục đích mà danh nghiệp theo đuổi có thể rất đa dạng, nó có thể là:
+ Bán được một khối lượng sản phẩm nào đó.
+ Tôn trọng và thực hiện một thời hạn giao hàng cụ thể.
+ Khả năng giải quyết vấn đề nào đó tại hiện trường trong một khoảng
thời gian nhất định…
- Mục tiêu tìm cách tối ưu hoá mối quan hệ giữa chi phí với giá trị (lợi
ích) mà chi phí đó tạo ra.
Bất kể khi quyết định lựa chọn một phương án tối ưu của nhà quản trị,
bao giờ cũng quan tâm đến hiệu quả kinh tế của phương án mang lại; vì vậy, kế
toán quản trị phải tìm cách tối ưu hoá quan hệ giữa chi phí và lợi ích của phương
án lựa chọn. Tuy nhiên, không có nghĩa mục tiêu duy nhất là luôn hạ thấp chi
phí.
2



1.3. Nhiệm vụ của kế toán quản trị
Ngoài những nhiệm vụ của kế toán nói chung là: thu nhận, xử lý, phân
tích thông tin, số liệu; kiểm tra, giam sát tình hình tài chính, tài sản; cung cấp
thông tin, tổ chức phân tích thông tin, đề xuất các giải pháp phục vụ yêu cầu
quản trị và quyết định kinh tế, tài chính của đơn vị; nhiệm vụ cụ thể của kế toán
quản trị là:
- Tính toán và đưa ra mô hình nhu cầu vốn cho một hoạt động hay một
quyết định cụ thể
- Đo lường, tính toán chi phí cho một hoạt động, sản phẩm hay một quyết
định cụ thể
- Tìm ra những giải pháp tác động lên các chi phí để tối ưu hoá mối quan
hệ Chi phí-Khối lượng-Lợi nhuận.
2. KẾ TOÁN QUẢN TRỊ, KẾ TOÁN TÀI CHÍNH VÀ KẾ TOÁN CHI PHÍ

2.1. Kế toán tài chính và kế toán quản trị
Kế toán tài chính và kế toán quản trị là hai bộ phận của kế toán doanh
nghiệp, chúng có mối quan hệ chặt chẽ, đồng thời cũng có nhiều điểm khác biệt.
2.1.1. Sự khác nhau giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị
Do có đối tượng sử dụng thông tin khác nhau, mục đích sử dụng thông tin
cũng khác nhau nên giữa kế toán quản trị và kế toán tài chính có nhiều điểm
khác biệt cơ bản sau:
Tiêu thức phân
Kế toán tài chính
biệt
- Đối tượng sử Chủ yếu là đối tượng bên
dụng thông tin
ngoài (cổ đông, người cho
vay, khách hàng, nhà cung

cấp, ngân hàng, các nhà
đầu tư, các cơ quan Chính
phủ…)
-Nguyên tắc trình Tuân theo các nguyên tắc,
bày và cung cấp chuẩn mực kế toán quốc tế
thông tin
và quốc gia

- Tính pháp lý

Kế toán quản trị
Đối tượng bên trong đơn vị
(chủ DN, ban GĐ, quản lý
viên, giám sát viên, các quản
đốc…)

Linh hoạt, thích hợp từng tình
huống, từng đơn vị; không bắt
buộc tuân theo các nguyên tắc,
chuẩn mực kế toán chung, các
qui đinh của Nhà nước về
KTQT (nếu có) cũng chỉ là
hướng dẫn.
Có tính pháp lệnh, tuân Tuỳ thuộc đơn vị, mang tính
3


theo qui định thống nhất
của Luật, chế độ kế toán
- Đặc điểm thông - Chủ yếu dưới hình thức

tin
giá trị, thông tin thực hiện
về những giao dịch, nghiệp
vụ đã phát sinh
- Thu thập từ chứng từ ban
đầu, qua quá trình ghi sổ,
tổng hợp báo cáo

nội bộ và thuộc thẩm quyền
của nhà quản lý.
-Cả hình thức giá trị, hiện vật,
lao động; thông tin chủ yếu
hướng tới tương lai (hướng tới
những sự kiện chưa phát sinhsẽ phát sinh)
- Thông tin thường không có
sẵn, nên cần phải thu thập từ
nhiều nguồn khác nhau (dựa
vào hệ thống ghi chép ban đầu
của kế toán, kết hợp với nguồn
từ các bộ phận liên quan…)
- Hình thức báo Báo cáo tổng hợp; theo hệ Báo cáo theo từng bộ phận,
cáo sử dụng
thống báo cáo tài chính; từng tình huống ra quyết định;
bắt buộc theo mẫu
linh hoạt theo yêu cầu quản lý
(không bắt buộc theo khuôn
mẫu)
- Kỳ báo cáo
Định kỳ ( quý, năm)
Thường xuyên, kỳ ngắn, theo

yêu cầu của nhà quản trị
(không qui định được kỳ báo
cáo)
2.1.2. Sự giống nhau giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị
Kế toán tài chính và kế toán quản trị có nhiều điểm giống nhau và là hai
bộ phận không thể tách rời của kế toán doanh nghiệp, chúng có những điểm
giống nhau cơ bản sau:
- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều đề cập đến các sự kiện kinh tế
trong doanh nghiệp và đều quan tâm đến tài sản, nguồn vốn, chi phí, doanh thu,
kết quả hoạt động.. Một bên phản ánh tổng quát và một bên phản ánh chi tiết, tỉ
mỉ các vấn đề đó.
- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều dựa trên hệ thống ghi chép ban
đầu của kế toán. Hệ thống ghi chép ban đầu là cơ sở để kế toán tài chính soạn
thảo các báo cáo tài chính định kỳ, cung cấp cho các đối tượng bên ngoài. Đối
vói kế toán quản trị, hệ thống đó cũng là cơ sở để vận dụng, xử lý nhằm tạo ra
các thông tin thích hợp cho việc ra quyết định của các nhà quản trị. Kế toán
quản trị sử dụng rộng rãi các ghi chép hàng ngày của kế toán tài chính, mặc dù
có triển khai và tăng thêm số liệu cũng như nội dung của các thông tin đó.
- Kế toán quản trị và kế toán tài chính đều biểu hiện trách nhiệm của
người quản lý. Kế toán tài chính biểu hiện trách nhiệm của người quản lý cấp
4


cao, còn kế toán quản trị biểu hiện trách nhiệm của các nhà quản lý các cấp bên
trong doanh nghiệp. Nói cách khác, kế toán tài chính hay kế toán quản trị đều
tham gia vào quản lý doanh nghiệp.
2.2. Kế toán chi phí với kế toán quản trị
Nội dung chủ yếu, phổ biến của kế toán quản trị trong doanh nghiệp bao
gồm:
- Kế toán quản trị chi phí và giá thành sản phẩm;

- Kế toán quản trị bán hàng và kết quả kinh doanh;
- Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, khối lượng và lợi nhuận;
- Lựa chọn thông tin thích hợp cho việc ra quyết định;
- Lập dự toán ngân ách sản xuất, kinh doanh;
- Kế toán quản trị một số khoản mục khác;
- Kế toán quản trị tài sản cố định;
- Kế toán quản trị hàng tồn kho;
- Kế toán quản trị lao động và tiền lương;
- Kế toán quản trị các khoản nợ
Ngoài các nội dung chủ yếu trên, doanh nghiệp có thể thực hiện các nội
dung kế toán quản trị khác theo yêu cầu quản lý của doanh nghiệp.
Như vậy, kế toán quản trị nói chung là việc thu thập, xử lý, phân tích và
cung cấp thông tin kinh tế, tài chính phục vụ việc điều hành, kiểm tra và ra các
quyết định kinh tế.
Còn kế toán quản trị chi phí và giá thành sản phẩm là một bộ phận quan
trọng trong kế toán quản trị nói chung, nhằm cung cấp các thông tin về tình hình
chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp trong một thời kỳ
nhất định phục vụ cho việc ra các quyết định liên quan đến chi phí và giá thành
sản phẩm.
2.3. Kế toán quản trị với các môn khoa học khác
Thông tin kế toán quản trị là nhằm phục vụ chức năng ra quyết định của
nhà quản trị và thường không có sẵn nên ngoài việc dựa vào hệ thống ghi chép
ban đầu của kế toán, kế toán quản trị còn phải kết hợp với nhiều ngành khác
như: Thống kê, Kinh tế học, Quản lý… để tổng hợp, phân tích và xử lý thông tin
thành dạng hữu ích.

5


3. VAI TRÒ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG VIỆC THỰC HIỆN CÁC

CHỨC NĂNG QUẢN LÝ

3.1. Vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện chức năng quản
lý ở doanh nghiệp
Trách nhiệm của các nhà quản trị các cấp trong doanh nghiệp là điều hành
và quản lý các mặt hoạt động của doanh nghiệp. Các chức năng cơ bản của quản
lý doanh nghiệp, tất cả xoay quanh vấn đề “ ra quyết định”. Để quản lý và ra
quyết định đối với các tình huống thì cần phải có thông tin. Chức năng cơ bản
của quản lý được khái quát bằng sơ đồ sau:
Sơ đồ 1.1. Chu kỳ thực hiện các chức năng quản lý

Lập kế hoạch

Đánh giá

Ra quyết định

Tổ chức,
điều hành

Kiểm tra

Qua sơ đồ này có thể thấy sự liên tục của hoạt động quản lý từ khâu lập kế
hoạch đến thực hiện, kiểm tra, đánh giá rồi sau đó quay lại khâu lập kế hoạch
cho kỳ sau, tất cả đều xoay quanh trục quyết định.
Như vậy, để làm tốt các chức năng quản lý, nhà quản trị phải có thông tin
cần thiết để có thể ra các quyết định đúng đắn. Kế toán quản trị là nguồn chủ
yếu cung cấp nhu cầu thông tin đó. Vai trò của kế toán quản trị thể hiện trong
các khâu của quá trình quản lý được thể hiện cụ thể như sau:
- Trong giai đoạn lập kế hoạch và dự toán

Lập kế hoạch là xây dựng các mục tiêu phải đạt được và vạch ra các bước
thực hiện để đạt được những mục tiêu đó. Các kế hoạch này có thể là kế hoạch
dài hạn, ngắn hạn.
6


Dự toán cũng là một loại kế hoạch nhằm liên kết các mục tiêu và chỉ rõ
cách huy động, sử dụng các nguồn lực để đạt các mục tiêu đề ra.
Kế toán quản trị thu thập thông tin thực hiện (quá khứ) và những thông tin
liên quan đến tương lai (thông tin dự đoán, dự tính) để phục vụ cho việc lập kế
hoạch, dự toán.
- Trong giai đoạn tổ chức thực hiện
Trong khâu tổ chức thực hiện, các nhà quản trị phải biết cách liên kết tốt
nhất giữa các yếu tố, tổ chức, con người và các nguồn lực , sao cho kế hoạch
được thực hiện ở mức cao nhất và hiệu quả nhất.
Kế toán quản trị có vai trò thu thập và cung cấp các thông tin đã và đang
thực hiện để phục vụ cho việc ra quyết định kinh doanh của nhà quản trị và chỉ
đạo thực hiện các quyết định (như các quyết định ngắn hạn: quyết định loại bỏ
hoặc tiếp tục duy trì kinh doanh một bộ phận nào đó; quyết định tự sản xuất hay
mua; quyết định bán ngay nửa thành phẩm hay tiếp tục chế biến… hoặc các
quyết định dài hạn khác…..) Ngoài ra còn thu thập thông tin thực hiện để phục
vụ cho việc kiểm tra đánh giá sau này.
- Trong giai đoạn kiểm tra và đánh giá:
Nhà quản trị sau khi đã lập kế hoạch đầy đủ và hợp lý, tổ chức thực hiện
kế hoạch, đòi hỏi phải kiểm tra, đánh giá hoạt động (kết quả công việc) và đánh
giá việc thực hiiện kế hoạch. Phương pháp thường dùng là so sánh số liệu thực
hiện với số liệu của kế hoạch và dự toán, xác định những sai biệt giữa kết quả
đạt được với các mục tiêu đề ra. Do đó, kế toán quản trị có vai trò cung cấp
thông tin thực hiện từng bộ phận; giúp nhà quản lý nhận diện và đánh giá kết
quả thực hiện, những vấn đề còn tồn tại cần có tác động của quản lý; đồng thời

phục vụ cho việc lập kế hoạch, dự toán kỳ sau.
-Trong khâu ra quyết định.
Phần lớn thông tin do kế otán quản trị cung cấp nhằm giúp các nhà quản
lý ra quyết định. Đó là một chức năng quan trọng, xuyên suốt các khâu của quản
trị doanh nghiệp, từ khâu lập kế hoạch, tổ chức thực hiện, đến kiểm tra, đánh
giá.
Kế toán quản trị có vai trò cung cấp thông tin, soạn thảo các báo cáo phân
tích số liệu, thông tin thích hợp giữa các phương án đưa ra để lựa chọn; tư vấn
cho nhà quản trị lựa chọn phương án, quyết định phù hợp, tối ưu nhất.

7


Kế toán quản trị giúp các nhà quản trị trong quá trình ra quyết định không
chỉ bằng cách cung cấp thông tin thích hợp,mà còn bằng cách vận dụng các kỹ
thuật phân tích vào những tình huống khác nhau, để từ đó nhà quản trị lựa chọn,
ra quyết định thích hợp nhất.
3.2. Phương pháp nghiệp vụ của kế toán quản trị
KTQT là một bộ phận của kế toán doanh nghiệp nên trước hết phải áp
dụng các phương pháp chung của kế toán, đó là phương pháp chứng từ kế toán,
phương pháp tài khoản kế toán, phương pháp tính giá và phương pháp tổng hợp
cân đối kế toán. Tuy nhiên việc vận dụng các phương pháp này cũng có những
đặc điểm khác so với KTTC.
Song đặc điểm của thông tin KTQT chủ yếu phục vụ quá trình ra quyết
định của các nhà quản trị. Thông tin này thường không có sẵn, do đó KTQT phải
vận dụng một số phương pháp nghiệp vụ để xử lý chúng thành dạng phù hợp với
nhu cầu của các nhà quản trị.Các phương pháp thường được vận dụng là:
3.2.1. Thiết kế thông tin thành dạng so sánh được.
Thông tin sẽ vô dụng nếu thiếu các tiêu chuẩn để so sánh với nó. Do
đó để chuyển những thông tin đã thu thập được thành dạng hữu ích, KTQT sẽ

phân tích và thiết kế chung thành dạng có thể so sánh được. Quá trình ra quyết
định của nhà quản trị phải dựa vào những so sánh này để đánh giá và ra quyết
định.
3.2.2. Phân loại chi phí.
Kiểm soát chi phí là một trong những nhiệm vụ trọng tâm và quan trọng
của nhà quản trị nên việc phân loại chi phí sao cho hữu ích và thích hợp với nhu
cầu quản trị cũng là một phương pháp cuả KTQT.
KTQT thực hiện việc phân loại chi phí theo nhiều tiêu thức khác nhau để
phục vụ cho các mục đích khác nhau của quản trị doanh nghiệp.
3.2.3. Trình bày mối quan hệ giữa các thông tin kế toán theo dạng
phương trình.
Dạng phương trình rất tiện dụng cho việc phân tích và dự đoán một số quá
trình chưa xảy ra căn cứ trên các dữ kiện đã có và mối quan hệ đã xác định.Do
đó trình bày mối quan hệ giữa các thông tin kế toán dưới dạng phương trình
cũng là một phương pháp được KTQT sử dụng làm căn cứ cho việc tính toán lập
kế hoạch.
3.2.4. Trình bày thông tin dưới dạng đồ thị:
8


Đồ thị là cách thể hiện dễ thấy và rõ ràng nhất mối quan hệ và xu hướng
biến thiên của thông tin. Do đó phương pháp này cũng được KTQT sử dụng khá
thông dụng.
3.3. Tổ chức hệ thống bộ máy kế toán quản trị
3.3.1. Nội dung của tổ chức KTQT trong doanh nghiệp
Để phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản trị, tổ chức KTQT trong
doanh nghiệp có thể được thực hiện theo chức năng hoặc theo khâu công việc
của quá trình kế toán.
3.3.1.1. Tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo chức năng.
Theo chức năng của KTQT, KTQT trong doanh nghiệp được tổ chức theo

các nội dung cụ thể sau:
- Tổ chức thu nhận thông tin.
+ Thu nhận thông tin quá khứ: Bộ phận thông tin này được thu nhận
thông qua kế toán chi tiết, chi tiết hoá các chỉ tiêu KTTC theo yêu cầu quản trị.
+ Thu nhận thông tin tương lai: Bộ phận thông tin này được thu nhận
thông qua các bộ phận chức năng của doanh nghiệp, nhằm có được những dự
đoán tương lai liên quan đến hoạt động của DN, từ đó xây dựng hệ thống kế
hoạch, dự toán giúp nhà quản trị điều hành hoạt động của DN có hiệu quả.
- Tổ chức phân tích thông tin:
+ Tổ chức phân tích thông tin quá khứ: Trên cơ sở các thông tin quá khứ
đã thu nhận được, KTQT tiến hành so sánh, phân tích tình hình thực hiện kế
hoạch, dự toán xác định các nhân tố ảnh hưởng, những tồn tại và nguyên nhân
của nó để đưa ra những giải pháp khắc phục, khai thác khả năng tiềm tàng để sử
dụng các nguồn lực của doanh nghiệp đạt hiệu quả cao hơn.
+ Tổ chức phân tích thông tin tương lai, cung cấp thông tin để tư vấn cho
nhà quản trị ra quyết định: KTQT đặc biệt quan tâm tới việc phân tích mối quan
hệ chi phí- khối lượng- lợi nhuận, phân tích điểm hoà vốn trong kinh doanh
phục vụ cho việc ra quyết định ngắn hạn. Đồng thời KTQT cũng rất chú trọng
đến việc phân tích thông tin bằng phương pháp nhất định như: phương pháp
hiện giá thuần, phương pháp tỷ lệ sinh lợi nội bộ…. giúp nhà quản trị ra các
quyết định đầu tư dài hạn.
3.3.1.2. Tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo các khâu công việc của
quá trình kế toán.

9


Các khâu công việc của quá trình kế toán bao gồm: tổ chức hạch toán ban
đầu, tổ chức vận dụng hệ thống tài khoản kế toán, tổ chức hệ thống sổ kế toán,
tính giá và lập báo cáo kế toán. Việc tổ chức KTQT trong doanh nghiệp theo các

khâu công việc của quá trình kế toán được thực hiện như sau:
- Tổ chức hạch toán ban đầu:
+ Sử dụng hệ thống chứng từ kế toán bắt buộc để thu nhận thông tin kế
toán theo qui định.
+ Cụ thể hoá hệ thống chứng từ hướng dẫn, chọn lọc, bổ sung, sửa đổi các
chỉ tiêu trên chứng từ cho phù hợp với nội dung KTQT.
+ Thiết kế một số chứng từ kế toán cần thiết để phản ánh các nội dung
thông tin thích hợp theo yêu cầu quản trị doanh nghiệp trong việc thu nhận, xử
lý và cung cấp thông tin cho việc đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch, định
mức và dự toán cũng như phục vụ cho việc xây dựng kế hoạch, định mức và dự
toán mới.
+ Tổ chức luân chuyển chứng từ hợp lý
- Tổ chức tài khoản kế toán:
Trên cơ sở hệ thống tài khoản kế toán thống nhất do nhà nước ban hành,
trên cơ sở yêu cầu quản lý chi tiết đốivới từng đối tượng để mở các tài khoản chi
tiết cấp 2, cấp 3, cấp 4,… nhằm chi tiết hoá các thông tin KTQT, từ đó xử lý,
tổng hợp, phân tích thông tin một cách khoa học và có hệ thống.
- Tổ chức hệ thống sổ kế toán:
Thiết kế hệ thống sổ kế toán chi tiết với số lượng sổ, kết cấu mẫu sổ và
các chỉ tiêu cần phản ánh phù hợp với các yêu cầu quản trị khác nhau, đồng thời
phù hợp với trình độ trang bị công nghệ xử lý thông tin tại doanh nghiệp.
- Tính giá và lập báo cáo quản trị:
+ Sử dụng các phương pháp tính giá mang tính chất đặc thù của kế toán
quản trị đến xác định giá trị tài sản phục vụ cho việc xây dựng định mức chi phí,
lập dự toán chi phí, phân tích điểm hoà vốn trong kinh doanh, xác định giá ngắn
hạn,…
+ Trên cơ sở các thông tin đã thu nhận, cần lập hệ thống báo cáo kế toán
nội bộ gồm báo cáo nhanh, báo cáo định kỳ, báo cáo đột xuất, báo cáo chi tiết,
báo cáo tổng hợp,…. Từ đó kết hợp sử dụng các phương pháp kỹ thuật khác
nhau để phân tích các chỉ tiêu thực hiện, giúp nhà quản trị ra quyết định đúng

đắn và hiệu quả hơn.
10


3.3.2. Mô hình tổ chức kế toán quản trị
Giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị có mối quan hệ chặt chẽ với
nhau. Tuy nhiên giữa hai loại kế toán này cũng có tính độc lập tương đối. Vì
vậy, xuất phát từ điều kiện cụ thể và yêu cầu quản lý của từng doanh nghiệp mà
tổ chức KTQT trong doanh nghiệp có thể được xây dựng theo một trong 2 mô
hình sau:
3.3.2.1.Mô hình tổ chức kế toán quản trị kết hợp kế toán tài chính
Theo mô hình này, phòng kế toán của doanh nghiệp bao gồm các bộ phận
kế toán đảm nhiệm các phần hành KTTC cụ thể. Tương ứng với mỗi bộ phận
của KTTC sẽ bao gồm các phần hành KTQT. Nhân viên kế toán ở mỗi bộ phận
sẽ thực hiện đồng thời các công việc của KTTC và KTQT.
- Các công việc của KTTC được thực hiện cho mỗi phần hành kế toán bao
gồm:
+ Căn cứ vào các chứng từ kế toán, KTTC ghi sổ kế toán tổng hợp và sổ
kế toán chi tiết có liên quan.
+ Cuối kỳ, kiểm tra, đối chiếu, khoá sổ kế toán làm căn cứ để lập các báo
cáo tài chính.
- Các công việc của KTQT được thực hiện tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý
đối với từng phần hành kế toán. Chẳng hạn:
+ Bộ phận kế toán tiền mặt, KTQT thực hiện các công việc sau:
. Ghi nhận nghiệp vụ thu chi tiền vào các sổ kế toán chi tiết được mở theo
yêu cầu quản trị.
. Lập dự toán thu, chi theo từng mục đích, từng bộ phận sử dụng tiền.
+ Bộ phận kế toán chi phí- giá thành, KTQT thực hiện các công việc sau:
. Phân loại chi phí, lựa chọn phương pháp tập hợp chi phí, phương pháp
phân bổ chi phí, tính giá thành sản phẩm theo mục tiêu quản trị.

. Xây dựng định mức, lập dự toán hi phí SXKD.
. Mở hệ thống sổ kế toán chi tiết để thu thập thông tin chi tiết về chi phí
sản xuất, giá thành SP theo yêu cầu quản trị.
. Cung cấp thông tin để lập báo cáo quyết toán ( như báo cáo SX theo
phân xưởng).
……

11


- Việc tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình này có những ưu nhược điểm
sau:
+ Ưu điểm cơ bản của mô hình này:
. Kết hợp chặt chẽ giữa quản lý tổng hợp và quản lý chi tiết theo từng chỉ
tiêu.
. Phân công, phân nhiệm trong phòng kế toán thuận lợi, đơn giản, dễ làm,
tạo điều kiện quản lý chặt chẽ công việc của nhân viên kế toán.
. Thu nhận, xử lý thông tin nhanh
. Thuận lợi cho việc cơ giới hoá công tác kế toán
+ Nhược điểm:
. Không tạo điều kiện thuận lợi cho chuyên môn hoá theo hai loại kế toán
(KTTC và KTQT) từ đó hạn chế quá trình quản lý nội bộ.
3.3.2. 2. Mô hình tổ chức kế toán quản trị độc lập với kế toán tài chính
Theo mô hình này, phòng kế toán của doanh nghiệp có bộ phận KTQT
riêng, thực hiện các công việc độc lập với KTTC. Các công việc của KTQT
được thực hiện ở bộ phận này bao gồm:
- Mở hệ thống sổ kế toán chi tiết theo yêu cầu quản lý
- Lập dự toán các chỉ tiêu và theo dõi tình hình thực hiện dự toán.
- Phân loại chi phí, lựa chọn phương pháp tập hợp chi phí, phương pháp
phân bổ chi phí, tính giá thành sản phẩm theo mục tiêu quản trị.

- Phân tích tình hình thực hiện dự toán chi phí.
- Cung cấp số liệu, tài liệu cho việc lập dự toán mới và lập BCQT.
Việc tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình này có những ưu nhược điểm
sau:
- Ưu điểm cơ bản của mô hình này là tạo điều kiện thuận lợi cho chuyên
môn hoá theo 2 loại kế toán (KTTC và KTQT).
- Nhược điểm:
. Không có sự kết hợp chặt chẽ giữa quản lý tổng hợp và quản lý chi tiết
theo từng chỉ tiêu.
. Thu nhận, xử lý thông tin chậm do phải tăng thêm thủ tục luân chuyển
chứng từ kế toán.

12


Câu hỏi ôn tập:
1.Khái niệm kế toán quản trị, nội dung cơ bản và mục tiêu, nhiệm vụ của
kế toán quản trị doanh nghiệp?
2. Phân biệt sự giống và khác nhau giữa kế toán quản trị và kế toán tài
chính?
3. Phân tích vai trò của kế toán quản trị trong việc thực hiện các chức
năng quản lý.
4. Trình bày nội dung của kế toán quản trị.
5. Phân tích ưu, nhược diểm của các mô hình tổ chức kế toán quản trị.

13


CHƯƠNG 2:
PHÂN LOẠI CHI PHÍ VÀ PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG CHI PHÍ

1. KHÁI NIỆM VÀ BẢN CHẤT CỦA CHI PHÍ

1.1. Khái niệm
Kế toán quản trị có vai trò rất quan trọng trong việc cung cấp các thông
tin về hoạt động của doanh nghiệp giúp các nhà quản lý thực hiện chức năng
quản trị doanh nghiệp. Đa số các thông tin mà các nhà quản lý cần thường có
liên quan với các chi phí của doanh nghiệp. Do đó để có thể cung cấp những
thông tin về chi phí của doanh nghiệp một cách đầy đủ và hữu ích, cần phải hiểu
biết về khái niệm, bản chất, nội dung của chi phí.
Thuật ngữ chi phí có từ thời trung cổ (từ thế kỷ thứ V sau công nguyên) từ
đó cho đến nay người ta vẫn quan niệm chi phí như là những hao phí phải bỏ ra
để đổi lấy sự thu về.
Hiện tại cũng có nhiều khái niệm khác nhau về chi phí.
Xét dưới góc độ kế toán, theo chuẩn mực kế toán Việt nam – Chuẩn mực
số 01 “ Chuẩn mực chung”: Chi phí là tổng giá trị các khoản làm giảm lợi ích
kinh tế trong kỳ kế toán dưới hình thức các khoản tiền chi ra,các khoản khấu trừ
tài sản hoặc phát sinh các khoản nợ dẫn đến làm giảm vốn chủ sở hữu, không
bao gồm khoản phân phối cho cổ đông hoặc chủ sở hữu.
Theo quan điểm của các trường đại học khối kinh tế: chi phí của doanh
nghiệp được hiểu là toàn bộ các hao phí về lao động sống, lao động vật hoá và
các chi phí cần thiết khác mà doanh nghiệp phải chi ra trong quá trình hoạt động
kinh doanh, biểu hiện bằng tiền và tính cho 1 thời kì nhất định .
Các khái niệm trên tuy có khác nhau về cách diễn đạt, về mức độ khái
quát nhưng đều thể hiện bản chất của chi phí là những hao phí phải bỏ ra để đổi
lấy sự thu về, có thể thu về dưới dạng vật chất định lượng được như số lượng
sản phẩm hoặc thu về dưới dạng tinh thần hay dịch vụ được phục vụ
1.2. Bản chất của chi phí
Bản chất kinh tế của chi phí được thể hiện ở các điểm sau:
- Nội dung của chi phí có thể biểu hiện bằng công thức:
C + V + M1

Trong đó:
14


+ C là hao phí lao động vật hoá - giá trị của tư liệu sản xuất đã tiêu hao
như khấu hao TSCĐ, chi phí vật liệu, công cụ, dụng cụ…
+ V là hao phí lao động sống như chi phí về tiền lương (tiền công) phải trả
cho người lao động tham gia vào quá trình hoạt động kinh doanh.
+ M1 là một phần giá trị mới sáng tạo ra như các khoản trích theo tiền
lương: BHXH, BHYT, KPCĐ; các khoản thuế có tính chất chi phí như thuế tài
nguyên, thuế môn bài, thuế nhà đất; chi phí lãi vay.
- Các chi phí của doanh nghiệp phải được đo lường và tính toán bằng tiền
trong một khoảng thời gian xác định (năm, quí, tháng)
- Xét ở góc độ doanh nghiệp, chi phí luôn có tính cá biệt, nó bao gồm tất
cả các khoản chi phí mà doanh nghiệp phải chi ra để tồn tại và hoạt động.
- Độ lớn của chi phí phụ thuộc vào hai yếu tố cơ bản:
+ Khối lượng lao động và tư liệu sản xuất đã tiêu hao trong một thời gian
nhất định.
+ Giá cả các tư liệu sản xuất đã tiêu hao và tiền công của một đơn vị lao
động đã hao phí.
Để hiểu rõ hơn về nội dung, bản chất của chi phí cũng cần phải phân biệt
chi tiêu với chi phí của doanh nghiệp trong một thời kỳ.
Chi tiêu của doanh nghiệp là sự chi ra, sự giảm đi đơn thuần của tài sản
bằng tiền trong doanh nghiệp, không kể các khoản chi tiêu đó dùng vào việc gì?
dùng như thế nào? Chi tiêu trong kỳ của doanh nghiệp bao gồm : chi cho quá
trình mua hàng (chi mua sắm vật tư, hàng hoá…), chi cho quá trình sản xuất
kinh doanh (chi cho sản xuất chế tạo sản phẩm ), chi cho quá trình tiêu thụ sản
phẩm, hàng hoá (chi vận chuyển, bốc dỡ, quảng cáo…), chi cho hoạt động quản
lý và cho các hoạt động khác.
Còn chi phí, chỉ bao gồm những hao phí về tài sản và lao động có liên

quan đến việc tạo ra doanh thu và thu nhập để hình thành lợi nhuận của kỳ hạch
toán chứ không phải mọi khoản chi ra trong kỳ.
Chi tiêu và chi phí có mối liên hệ mật thiết với nhau, chi tiêu là cơ sở phát
sinh của chi phí, không có chi tiêu thì không có chi phí. Nhưng chi tiêu và chi
phí là hai khái niệm khác nhau. Giữa chi tiêu và chi phí của doanh nghiệp trong
cùng một thời kỳ có sự khác nhau về lượng và về thời gian:
* Sự khác nhau về lượng: Chi phí của doanh nghiệp không bao gồm các
khoản chi tiêu có đặc điểm sau:
15


Các khoản chi tiêu làm giảm tài sản bằng tiền nhưng làm tăng tài sản khác
trong doanh nghiệp ( ví dụ: dùng tiền mặt, TGNH mua hàng hoá, công cụ dụng
cụ…)
Các khoản chi tiêu làm giảm tài sản nhưng đồng thời cũng làm giảm một
khoản nợ phải trả của doanh nghiệp ( ví dụ: dùng tiền để nộp thuế, trả nợ người
bán, trả lương cho nhân viên…)
Sự khác biệt này sẽ làm cho tổng chi tiêu và tổng chi phí của doanh
nghiệp trong một kỳ không bằng nhau.
* Sự khác nhau về thời gian: Do có sự không phù hợp về thời gian phát
sinh các khoản chi tiêu và thời gian phát huy tác dụng của nó đối với thu nhập
của doanh nghiệp:
Có những khoản chi tiêu ở kỳ này nhưng còn được chờ để phân bổ vào
chi phí của kỳ sau (chi phí trả trước ).
Có những khoản chưa chi tiêu ở kỳ này (sẽ chi ở kỳ sau) nhưng đã được
tính trước vào chi phí của kỳ này (chi phí phải trả ).
Sở dĩ có sự khác biệt giữa chi tiêu và chi phí của một kỳ trong doanh
nghiệp là do đặc điểm, tính chất vận động và phương thức chuyển dịch giá trị
của từng loại tài sản vào quá trình sản xuất kinh doanh cũng như yêu cầu của kỹ
thuật hạch toán.

Tại các doanh nghiệp, chi phí bao gồm nhiều loại có tính chất kinh tế,
công dụng khác nhau và yêu cầu quản lý đối với từng loại cũng khác nhau. Việc
quản lý chi phí không chỉ căn cứ vào số liệu tổng chi phí mà phải theo dõi, kiểm
soát dựa vào số liệu của từng loại chi phí. Bởi vậy, muốn quản lý tốt chi phí tất
yếu phải phân loại chi phí.
2. PHÂN LOẠI CHI PHÍ

Các DN hoạt động kinh doanh trong các lĩnh vực khác nhau (sản xuất,
thương mại, dịch vụ) hoặc sản xuất kinh doanh những loại sản phẩm, dịch vụ
khác nhau thì nội dung, tính chất của chi phí cũng sẽ khác nhau. Tuy nhiên, hoạt
động của doanh nghiệp sản xuất thường phức tạp hơn các loại hình DN khác, do
chức năng của nó bao gồm cả sản xuất, lưu thông và quản lý. Sự hiểu biết về cơ
cấu chi phí của doanh nghiệp sản xuất sẽ cung cấp những kiến thức rộng, bao
quát của việc xác định chi phí, nên sẽ rất ích lợi trong việc tìm hiểu cơ cấu chi
phí của các loại hình DN khác. Mặt khác, mặc dù trong thực tế ngoài hoạt động
sản xuất kinh doanh các DN còn có thể thực hiện các hoạt động khác, nhưng
hoạt động sản xuất kinh doanh vẫn là hoạt động cơ bản giúp DN đạt được mục
16


tiêu đã xác định. Do đó, phần này giáo trình sẽ tập trung vào phương pháp phân
loại chi phí phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản trị trong DN thuộc loại
hình hoạt động sản xuất.
2.1. Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động
Cách phân loại này căn cứ vào vai trò của chi phí với từng chức năng hoạt
động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp . Phân loại chi phí theo chức năng là
cơ sở để tập hợp chi phí và xác định giá thành sản phẩm, đồng thời cung cấp
thông tin có hệ thống cho việc lập các báo cáo tài chính (Bảng cân đối kế toán,
Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng hoạt động..).
Theo tiêu thức này chi phí hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh

nghiệp được chia thành các loại sau:
a) Chi phí sản xuất:
Chi phí sản xuất là những khoản chi phí phát sinh tại các phân xưởng
(bộ phận ) sản xuất gắn liền với các hoạt động sản xuất chế tạo sản phẩm của
DN.
Chi phí sản xuất bao gồm 3 khoản mục chi phí cơ bản đó là:
* Chi phí nguyên vật liệu (NVL) trực tiếp: là toàn bộ các chi phí về
nguyên liệu, vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu được sử dụng trực tiếp để sản
xuất, chế tạo sản phẩm, cung cấp dịch vụ. Chi phí về nguyên vật liệu chính
thường dễ nhận diện cho từng đối tượng chịu chi phí (từng sản phẩm, loại sản
phẩm, công trình, hạng mục….) nên khi hạch toán khoản chi phí này chỉ cần căn
cứ chứng từ gốc để hạch toán trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí. Còn chi
phí vật liệu phụ, nhiên liệu có thể liên quan đến nhiều đối tượng chịu chi phí.
Truờng hợp này để hạch toán chi phí vào từng đối tượng chịu chi phí phải tiến
hành phân bổ theo tiêu thức phù hợp (chi phí NVL chính, định mức chi phí…).
Trong quản lý khoản mục chi phí NVL trực tiếp, nhà quản lý cần chú ý khi nhận
diện chi phí vật liệu phụ, bởi lẽ ngoài việc dùng trực tiếp để sản xuất chế tạo sản
phẩm, vật liệu phụ còn được dùng để phục vụ, quản lý sản xuất. Mà giá trị vật
liệu phụ dùng để phục vụ , quản lý sản xuất không được hạch toán vào khoản
mục chi phí NVL trực tiếp, nó thuộc nội dung khoản mục chi phí sản xuất
chung.
* Chi phí nhân công trực tiếp: là các khoản chi phí phải trả cho công nhân
trực tiếp thực hiện quá trình sản xuất, chế tạo sản phẩm, thực hiện các dịch vụ,
bao gồm lương chính, lương phụ, các khoản phụ cấp, tiền công và các khoản
17


trích theo tiền lương(BHXH, BHYT, KPCĐ) được tính vào chi phí sản xuất
trong kỳ của công nhân trực tiếp thực hiện quá trình sản xuất.
Chi phí nhân công trực tiếp dễ nhận diện cho từng đối tượng chịu chi phí.

Thông thường nhân viên hạch toán chỉ cần căn cứ vào bảng chấm công, phiếu kê
khối lượng sản phẩm, công việc hoàn thành và cấp bậc lương của công nhân để
hạch toán khoản mục chi phí này.Trừ trường hợp trong cùng một qui trình công
nghệ sản xuất lại chế tạo ra nhiều loại sản phẩm khác nhau thì để hạch toán
khoản mục chi phí này cho từng loại sản phẩm, kế toán cũng phải tiến hành phân
bổ cho từng đối tượng chịu chi phí theo tiêu thức phù hợp ( định mức chi phí
nhân công, chi phí NVL…).
* Chi phí sản xuất chung: là tất cả các khoản chi phí sản xuất phát sinh tại
phân xưởng sản xuất ngoài 2 khoản mục chi phí NVL trực tiếp và nhân công
trực tiếp để phục vụ và quản lý sản xuất. Chi phí sản xuất chung bao gồm:
+ Chi phí nhân viên phân xưởng: đó là các chi phí về tiền công, tiền lương
phải trả cho những nhân viên làm nhiệm vụ phục vụ, quản lý sản xuất ( công
nhân sửa chữa, bảo trì máy móc thiết bị sản xuất, quản đốc phân xưởng…) và
các khoản trích theo lương (BHXH, BHYT, KPCĐ ) được tính vào chi phí sản
xuất của những nhân viên này.
+ Chi phí vật liệu quản lý: là chi phí về vật liệu phụ dùng cho phục vụ,
quản lý sản xuất.
+ Chi phí công cụ, dụng cụ dùng trong sản xuất sản phẩm .
+ Chi phí khấu hao máy móc, thiết bị và TSCĐ khác dùng trong sản xuất
sản phẩm.
+ Chi phí dịch vụ thuê ngoài dùng trong sản xuất (điện , nước…)
+ Chi phí sản xuất khác.
Chi phí sản xuất chung là một khoản mục chi phí phức tạp bao gồm nhiều
yếu tố chi phí có đặc điểm, tính chất biến đổi khác nhau. Đây là khoản mục chi
phí khó định lượng, khó xây dựng định mức, nên trong quản lý, khoản mục chi
phí sản xuất chung cần phải được chú ý kiểm soát chặt chẽ.
Trong thực tế chi phí sản xuất chung thường được tập hợp theo phạm vi
địa điểm sản xuất (phân xưởng, công đoạn,...). Nếu phân xưởng (công đoạn) sản
xuất chỉ thực hiện sản xuất một loại sản phẩm thì chi phí sản xuất chung là chi
phí trực tiếp. Trường hợp phân xưởng (công đoạn) sản xuất thực hiện sản xuất

nhiều loại sản phẩm thì chi phí sản xuất chung là chi phí gián tiếp, do đó để hạch
18


toán chi phí sản xuất chung cho từng đối tượng chịu chi phí kế toán cũng phải
tiến hành phân bổ theo những tiêu thức phù hợp (số giờ lao động trực tiếp, định
mức chi phí sản xuất chung, số giờ máy hoạt động…..).
Chi phí NVL trực tiếp kết hợp với chi phí nhân công trực tiếp gọi là chi
phí ban đầu. Chi phí ban đầu phản ánh mức chi phí chủ yếu để sản xuất sản
phẩm, chi phí này có thể nhận diện cho từng đơn vị sản phẩm và là cơ sở để lập
kế hoạch về lượng chi phí chủ yếu cần thiết để sản xuất loại sản phẩm đó.
Chi phí nhân công trực tiếp kết hợp với chi phí sản xuất chung được gọi là
chi phí chuyển đổi. Chi phí chuyển đổi phản ánh mức chi phí cần thiết để
chuyển đổi nguyên liệu từ dạng thô sang dạng thành phẩm và là cơ sở để lập kế
hoạch về lượng chi phí cần thiết để chế biến 1 lượng nguyên liệu nhất định
thành thành phẩm.
Chi phí sản xuất chỉ phát sinh ở những DN thuộc loại hình sản xuất (sản
xuất công nghiệp, sản xuất xây lắp…)
b) Chi phí ngoài sản xuất:
Chi phí ngoài sản xuất là những khoản chi phí doanh nghiệp phải chi để
thực hiện việc tiêu thụ sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ và chi cho bộ máy
quản lý doanh nghiệp . Căn cứ vào chức năng hoạt động chi phí ngoài sản xuất
được chia thành 2 loại:
* Chi phí bán hàng: là chi phí lưu thông và tiếp thị trong quá trình bán sản
phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ cho khách hàng. Loại chi phí này gồm chi phí
giao hàng, quảng cáo, giao dịch, lương nhân viên bán hàng …
* Chi phí quản lý doanh nghiệp: là những chi phí có liên quan đến việc tổ
chức, quản lý hành chính và phục vụ sản xuất kinh doanh có tính chất chung
toàn doanh nghiệp.
Giống như chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng và chi phí quản lý

doanh nghiệp cũng là những khoản mục chi phí có nội dung phức tạp bao gồm
nhiều yếu tố chi phí có đặc điểm, tính chất khác nhau, liên quan đến nhiều bộ
phận trong doanh nghiệp. Vì vậy việc kiểm soát, quản lý và phân bổ chi phí bán
hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp cho các đối tượng chịu chi phí rất khó khăn,
đôi khi dẫn đến việc đánh giá sai kết quả hoạt động của từng bộ phận và hậu quả
là sẽ làm giảm tinh thần phấn khởi, năng động sáng tạo của các bộ phận trong
doanh nghiệp.
Tất cả các loại hình tổ chức doanh nghiệp đều phát sinh chi phí ngoài sản
xuất .
19


Sơ đồ 2.1- Phân loại chi phí theo chức năng

CPSX

CP NVLTT
Chi phí
hoạt
động
SX KD
của DN

CP SXC

CPNCTT

CP ban đầu

CP chuyển đổi


CP ngoài SX

CP bán hàng

CP QLDN

2.2. Phân loại theo mối quan hệ với thời kỳ xác định lợi nhuận
Theo tiêu thức này chi phí của doanh nghiệp được chia thành 2 loại như
sau:
* Chi phí sản phẩm: là những khoản chi phí gắn liền với quá trình sản
xuất chế tạo sản phẩm hay quá trình mua hàng hoá để bán. Đối với doanh nghiệp
sản xuất thì chi phí sản phẩm chính là chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công
trực tiếp và chi phí sản xuất chung, còn đối với doanh nghiệp thương mại thì chi
phí sản phẩm chính là giá mua hàng hoá và chi phí mua hàng hoá .
Đặc điểm của chi phí sản phẩm là khi sản phẩm, hàng hoá chưa được bán
ra thì chi phí sản phẩm được phản ánh trong giá thành hàng tồn kho trên bảng
cân đối kế toán. Khi sản phẩm , hàng hoá được bán ra thì chi phí sản phẩm sẽ
được chuyển vào chỉ tiêu giá vốn hàng bán trên báo cáo kết quả hoạt động kinh
doanh. Như vậy một vòng luân chuyển của chi phí sản phẩm có thể trải qua
nhiều kỳ báo cáo, do đó nó có thể ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh
của nhiều kỳ . Đây là dòng chi phí gắn liền với nhiều rủi ro tiềm tàng từ sự biến
động của thị trường. Để quản lý tốt loại chi phí này, nhằm hạn chế rủi ro thì các
nhà quản lý doanh nghiệp phải có kế hoạch dự trữ sản phẩm, hàng hoá hợp lý
20


vừa đảm bảo liên tục có sản phẩm, hàng hoá để bán ra đồng thời tránh để sản
phẩm, hàng hoá tồn kho ứ đọng .
* Chi phí thời kỳ: là những chi phí để hoạt động kinh doanh trong kỳ

không tạo nên giá trị hàng tồn kho, mà trực tiếp làm giảm lợi nhuận của kỳ mà
chúng phát sinh.
Như đã phân tích ở phần trên, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh
nghiệp đều được xem là chi phí thời kỳ. Những khoản chi phí này không phải là
một phần của giá trị sản phẩm được sản xuất ra hoặc được mua vào. Chúng được
thể hiện trên báo cáo kết quả kinh doanh của kỳ mà chúng phát sinh và làm giảm
lợi nhuận của kỳ đó.
Để hiểu rõ hơn về chi phi sản phẩm và chi phí thời kỳ chúng ta hãy xem
xét cách thể hiện chúng trên báo cáo kết quả kinh doanh qua sơ đồ sau:
Sơ đồ 2.2 – Sự vận động của chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ
(Doanh nghiệp sản xuất)
Chi phí sản phẩm

CF NVLTT

CF NCTT

CF SXC

Sản phẩm đang chế tạo
Bảng cân
đối kế
toán
-Sp dở
dang.
-Thành
phẩm tồn

Báo cáo KQ kinh
doanh


DT bán hàng
Chưa

Thành phẩm

Tiêu thụ

tiêu
thụ

Giá vốn HB

=
Lợi nhuận gộp

CF thời kỳ

CPBH,
CPQLDN

=
LN thuần

21


Bảng 2.1 - Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng
(Doanh nghiệp sản xuất)
Chỉ tiêu


Số tiền

1.Doanh thu
2. Giá vốn bán hàng (2 = 2c- 2d )
a.Giá trị thành phẩm tồn kho đầu kỳ
b.Giá trị thành phẩm hoàn thành trong kỳ
c.Giá trị thành phẩm sẵn có chờ bán (c = a+b
)
d.Giá trị thành phẩm tồn kho cuối kỳ
3.Lợi nhuận gộp (3 = 1-2 )
4.Chi phí kinh doanh ( 4 = 4a+ 4b)
a. Chi phí bán hàng
b. Chi phí quản lý doanh nghiệp
5.Lợi nhuận trước thuế thu nhập DN (5 = 3-4)

Sơ đồ 2.3 – Sự vận động của chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ
(Doanh nghiệp thương mại)
Chi phí sản phẩm
Báo cáo kết quả KD

Giá mua
hàng hoá

Chi phí
mua hàng

Giá trị hàng mua vào

Doanh thu BH

Giá vốn hàng bán
=
Lợi nhuận gộp

Bảng cân
đối kế toán
Khoản mục
hàng tồn

CF thời kỳ

CFBH, CFQL
=
Lợi nhuận thuần

22


Bảng 2.2: Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng của chi phí
( Doanh nghiệp thương mại)
Chỉ tiêu

Số tiền

1.Doanh thu bán hàng
2.Giá vốn bán hàng (2 = 2c- 2d )
a.Giá trị hàng hoá tồn kho đầu kỳ
b.Giá trị hàng hoá mua vào trong kỳ
c.Giá trị hàng hoá sẵn có chờ bán (c=a+b)
d.Giá trị hàng hoá tồn kho cuối kỳ

3.Lợi nhuận gộp (3 = 1-2 )
4.Chi phí kinh doanh ( 4 = 4a + 4b)
a.Chi phí bán hàng
b.Chi phí quản lý doanh nghiệp
5.Lợi nhuận trước thuế thu nhập DN (5 = 3- 4)
Báo cáo kết quả kinh doanh theo chức năng thường được lập chung cho
toàn doanh nghiệp và được sử dụng chủ yếu để cung cấp thông tin cho các đối
tượng bên ngoài doanh nghiệp. Chúng ta cần chú ý để phân biệt nó với dạng báo
cáo kết quả kinh doanh lập theo ứng xử của chi phí.
2.3. Phân loại theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí
Theo cách phân loại này, chi phí SXKD được chia làm 2 loại: Chi phí
trực tiếp và chi phí gián tiếp.
- Chi phí trực tiếp: là những chi phí liên quan trực tiếp đến từng đối tượng
kế toán tập hợp chi phí (như từng loại sản phẩm, công việc, hoạt động, đơn đặt
hàng,…); chúng có thể được qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng chịu chi phí.
Trong quản trị doanh nghiệp nói chung và quản trị chi phí nói riêng, nếu loại
chi phí này chiếm đa số trong tổng số chi phí thì sẽ thuận lợi cho việc kiểm soát
chi phí và dễ dàng trong việc xác định nguyên nhân gây ra chi phí. Chúng dễ
nhận biết và hạch toán chính xác, ví dụ phần lớn chi phí nguyên vật liệu trực
tiếp, chi phí nhân công trực tiếp là chi phí trực tiếp.
- Chi phí gián tiếp: là các chi phí có liên quan đến nhiều đối tượng kế toán
tập hợp chi phí khác nhau nên không thể qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng
23


tập hợp chi phí được mà phảI tập hợp theo từng nơi phát sinh chi phí khi chúng
phát sinh, sau đó qui nạp cho từng đối tượng theo phương pháp phân bổ gián
tiếp.
Khi thực hiện phân bổ chi phí cho từng đối tượng, doanh nghiệp cần phải
lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ phù hợp. Mức độ hợp lý của chi phí phân bổ cho

từng đối tượng phụ thuộc vào tính hợp lý và khoa học của tiêu chuẩn phân bổ
được lựa chọn. Vì vậy, nếu muốn có những thông tin đúng đắn, chân thực về chi
phí, kết quả, lợi nhuận của từng loại sản phẩm, dịch vụ, từng loại hoạt động của
doanh nghiệp thì các nhà quản trị doanh nghiệp cần quan tâm đến việc lựa chọn
tiêu chuẩn phân bổ chi phí.
Cách phân loại chi phí này có ý nghĩa về mặt kỹ thuật qui nạp chi phí vào
đối tượng tập hợp chi phí sản xuất. Tuy nhiên, thông qua cách phân loại này, các
nhân viên kế toán quản trị có thể tư vấn để các nhà quản trị doanh nghiệp đưa ra
và thực hiện một cơ cấu tổ chức sản xuất, kinh doanh hợp lý để đa số các khoản
chi phí có thể được qui nạp trực tiếp cho từng đối tượng tập hợp chi phí. Từ đó
giúp cho việc kỉem soát chi phí được thuận lợi hơn.
2.4. Phân loại theo cách ứng xử chi phí
Cách phân loại này dựa vào sự “ứng xử” của chi phí với sự thay đổi của
mức độ hoạt động. “ứng xử” của chi phí có nghĩa là các chi phí sẽ tăng giảm
như thế nào đối với những thay đổi của mức độ hoạt động sản xuất kinh doanh.
Phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động sẽ giúp nhà quản lý
nhận biết được “ứng xử” của từng loại chi phí với thay đổi của mức độ hoạt
động, phục vụ cho việc lập kế hoạch, kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí.
Theo tiêu thức này, chi phí được phân thành 3 loại: biến phí (chi phí khả
biến), định phí (chi phí cố định) và chi phí hỗn hợp.
2.4.1. Biến phí:
Biến phí là những chi phí thay đổi về tổng số, tỷ lệ với sự thay đổi của
mức độ hoạt động.
Mức độ hoạt động căn cứ được xem như một nhân tố nguyên nhân trong
quá trình phát sinh biến phí. Một số hoạt động căn cứ thường dùng là tổng số
lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ, tổng doanh thu thực hiện, tổng số giờ máy
hoạt động, tổng số giờ lao động, tổng số km vận chuyển….
Tổng số biến phí thay đổi tỷ lệ với sự thay đổi của mức độ hoạt động
nhưng biến phí tính trên 1 đơn vị mức độ hoạt động (1sản phẩm, 1giờ máy hoạt
động..) thì không đổi. Ví dụ: tại một xí nghiệp sản xuất xe đạp điện, mỗi xe cần

24


một bình ắc qui trị giá 1.000.000đ. Như vậy nếu chúng ta xem xét chi phí bình
ắc qui tính cho 1 xe thì nó luôn luôn giữ nguyên là 1 triệu, cho dù trong kỳ xí
nghiệp sản xuất bao nhiêu xe. Chi phí này chỉ thay đổi khi có tác động ở bên
ngoài .
Xem xét kĩ hơn về biến phí, có thể thấy không phải tất cả mọi khoản biến
phí đều có ứng xử như nhau đối với thay đổi của mức độ hoạt động. Có một số
loại biến phí thay đổi tỷ lệ thuận (biến phí tỷ lệ), một số khác cũng thay đổi
nhưng không tuyến tính (biến phí cấp bậc) đối với thay đổi của mức độ hoạt
động.
* Biến phí tỷ lệ: là những khoản biến phí thay đổi về tổng số, tỷ lệ thuận
với sự thay đổi của mức độ hoạt động.
Thuộc loại biến phí tỷ lệ như chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công
trực tiếp trả theo sản phẩm, hoa hồng bán hàng…
Về mặt toán học, biến phí tỷ lệ có thể được biểu diễn bằng phương trình:
Y= b.x
Trong đó: - Y là tổng biến phí
- b là biến phí tính đơn vị
- x là mức độ hoạt động.
y

y=bx

x
Đồ thị biến phí tỷ lệ
* Biến phí cấp bậc:
Biến phí cấp bậc là những biến phí chỉ thay đổi khi mức độ hoạt động
thay đổi đến một phạm vi giới hạn nào đó.

Khác với biến phí tỷ lệ, biến phí cấp bậc cũng được xem là một loại biến
phí nhưng cách ứng xử của nó không giống như biến phí tỷ lệ (không tuyến tính
với sự thay đổi của mức độ hoạt động).
25