1
2

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO
TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH

3
4
5
6

NGUYỄN VĂN TÂM

7
8
9

TÁC ĐỘNG CỦA HỆ THỐNG HOẠCH ĐỊNH NGUỒN

10

LỰC DOANH NGHIỆP ĐẾN THỰC HÀNH KẾ TOÁN

11

QUẢN TRỊ NHẰM NÂNG CAO HIỆU QUẢ HOẠT

12

ĐỘNG KINH DOANH TRONG CÁC DOANH NGHIỆP

13

TẠI VIỆT NAM

14
15
16
17

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

18
19
20
21
22
23

Tp. Hồ Chí Minh – Năm 2023


24

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

25

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH

26

27
28

NGUYỄN VĂN TÂM

29
30

TÁC ĐỘNG CỦA HỆ THỐNG HOẠCH ĐỊNH NGUỒN

31

LỰC DOANH NGHIỆP ĐẾN THỰC HÀNH KẾ TOÁN

32

QUẢN TRỊ NHẰM NÂNG CAO HIỆU QUẢ HOẠT

33

ĐỘNG KINH DOANH TRONG CÁC DOANH NGHIỆP

34

TẠI VIỆT NAM

35
36

Chuyên ngành


: Kế toán

37

Mã số:

: 9340301

38
39

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

40
41

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC

42

PGS.TS Mai Thị Hồng Minh

43

TS. Nguyễn Đình Hùng

44
45
46

47

Tp. Hồ Chí Minh – Năm 2023


i

48

LỜI CAM ĐOAN

49
50

Để thực hiện luận án tiến sĩ chủ đề “Tác động của hệ thống hoạch định nguồn lực

51

doanh nghiệp đến thực hành kế toán quản trị nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động

52

kinh doanh trong các doanh nghiệp Việt Nam”. Tác giả nhận được sự giúp đỡ nhiệt

53

tình của Thầy/cô, bạn bè, đồng nghiệp và đặc biệt là sự hướng dẫn khoa học của

54


thầy/cô (i) PGS.TS Mai Thị Hồng Minh; (ii) TS. Nguyễn Đình Hùng. Với sự tận

55

tâm của thầy/cơ là động lực để nghiên cứu sinh hồn thành tốt luận án.

56

Tác giả tri ân sâu sắc tình cảm đến thầy/cô và bạn bè, đồng nghiệp và gia đình đã

57

giúp đỡ trong suốt quá trình thực hiện nghiên cứu của luận án. Tác giả cam đoan

58

luận án là sản phẩm nghiên cứu độc lập của tác giả.

59
60
61

TP.HCM, ngày……tháng…….năm 2023
Tác giả

62
63
64
65
66

67

Nguyễn Văn Tâm


ii

68
69

MỤC LỤC

70

LỜI CAM ĐOAN.......................................................................................................i

71

MỤC LỤC................................................................................................................ii

72

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT...........................................vii

73

DANH MỤC CÁC BẢNG.......................................................................................ix

74


TÓM TẮT LUẬN ÁN............................................................................................xii

75

ABSTRACT OF THE THESIS..............................................................................xiii

76

MỞ ĐẦU................................................................................................................... 1

77

1. Tính cấp thiết đề tài.........................................................................................1

78

2. Mục tiêu nghiên cứu........................................................................................5

79

3. Câu hỏi nghiên cứu..........................................................................................5

80

4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu...................................................................6

81

5. Phương pháp nghiên cứu.................................................................................7


82

6. Đóng góp mới của đề tài..................................................................................7

83

7. Kết cấu của luận án.........................................................................................9

84

CHƯƠNG 1 - TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU.....................................................11

85

Giới thiệu.............................................................................................................11

86

1.1.

87

1.1.1.

Các nghiên cứu khái niệm ERPS............................................................11

88

1.1.2.


Các nghiên cứu khái niệm thực hành KTQT...........................................15

89

1.1.3.

Các nghiên cứu khái niệm hiệu quả kinh doanh......................................18

90

1.2.

Tổng quan nghiên cứu liên quan đến các cấu trúc nghiên cứu...................11

Tổng quan nghiên cứu nước ngoài liên quan đến chủ đề nghiên cứu.........20

91

1.2.1.

Các nghiên cứu ERPS tác động MAP..................................................20

92

1.2.2.

Các nghiên cứu MAP tác động hiệu quả kinh doanh...........................25

93


1.2.3.

Các nghiên cứu ERPS tác động hiệu quả kinh doanh..........................27

94

1.3.

Tổng quan các nghiên cứu trong nước liên quan đến chủ đề nghiên cứu...29

95

1.4.

Xác định khe hổng nghiên cứu...................................................................36

96

1.4.1.

Tổng kết kết quả thống kê nghiên cứu.................................................36


iii

97

1.4.2.

Xác định khe hổng nghiên cứu............................................................38


98

Tóm tắt chương 1.................................................................................................42

99

CHƯƠNG 2 - CƠ SỞ LÝ THUYẾT....................................................................43

100

Giới thiệu.............................................................................................................43

101

2.1.

102

Khái niệm ERPS, MAP, hiệu quả kinh doanh............................................43

2.1.1.

Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp.....................................43

103

2.1.1.1.

Lịch sử phát triển ERPS................................................................43


104

2.1.1.2.

Khái niệm và các phân hệ của ERPS............................................45

105

2.1.1.3.

Triển khai ERPS thành cơng.........................................................48

106

2.1.2.

Thực hành kế tốn quản trị..................................................................51

107

2.1.3.

Thay đổi thực hành KTQT..................................................................54

108

2.1.4.

Hiệu quả kinh doanh............................................................................56


109

2.2.

Lý thuyết nền sử dụng trong nghiên cứu....................................................58

110

2.2.1.

Lý thuyết mơ hình thành cơng hệ thống thơng tin...............................58

111

2.2.2.

Lý thuyết ngẫu nhiên...........................................................................60

112

2.2.3.

Phân tích các lý thuyết nền sử dụng trong nghiên cứu.........................62

113

Tóm tắt chương 2.................................................................................................64

114


CHƯƠNG 3 – PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU................................................65

115

Giới thiệu.............................................................................................................65

116

3.1.

Thiết kế nghiên cứu....................................................................................65

117

3.2.

Phương pháp nghiên cứu............................................................................68

118

3.2.1.

Nghiên cứu định tính...........................................................................68

119

3.2.1.1.

Thiết kế nghiên cứu định tính.......................................................68


120

3.2.1.2.

Thu thập dữ liệu định tính.............................................................70

121

3.2.1.3.

Phân tích dữ liệu định tính............................................................71

122

3.2.2.

Nghiên cứu định lượng........................................................................72

123

3.2.2.1.

Phương pháp nghiên cứu..............................................................72

124

3.2.2.2.

Công cụ xử lý dữ liệu....................................................................73


125

3.2.2.3.

Thiết kế bảng câu hỏi khảo sát......................................................74


iv

126

3.2.2.4.

Phương pháp thu thập dữ liệu.......................................................76

127

3.2.2.5.

Phương pháp phân tích dữ liệu.....................................................77

128
129

3.3.

Mơ hình lý thuyết nghiên cứu....................................................................79

3.3.1.


Xây dựng giả thuyết nghiên cứu..........................................................79

130

3.3.1.1.

Hệ thống ERP ảnh hưởng đến thực hành KTQT...........................79

131

3.3.1.2.

Thực hành kế toán quản trị ảnh hưởng đến hiệu quả kinh doanh. .80

132

3.3.1.3.

Hệ thống ERPS ảnh hưởng đến hiệu quả kinh doanh...................81

133

3.3.2.

Xây dựng thang đo nghiên cứu............................................................82

134

3.3.2.1.


Thang đo nhân tố triển khai ERPS thành công.............................82

135

3.3.2.2.

Thang đo nhân tố thực hành kế toán quản trị................................86

136

3.3.2.3.

Thang đo nhân tố hiệu quả kinh doanh.........................................87

137

3.3.3.

Xây dựng mơ hình lý thuyết nghiên cứu..............................................88

138

3.3.3.1.

Mơ hình nghiên cứu......................................................................88

139

3.3.3.2.


Định nghĩa sử dụng trong nghiên cứu...........................................90

140

3.3.3.3.

Phương pháp xây dựng cấu trúc....................................................91

141

Tóm tắt chương 3.................................................................................................92

142

CHƯƠNG 4 - KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ BÀN LUẬN...............................95

143

Giới thiệu.............................................................................................................95

144

4.1.

145

Kết quả nghiên cứu định tính.....................................................................95

4.1.1.


Thảo luận tay đôi.................................................................................95

146

4.1.1.1.

Các yếu tố triển khai ERPS thành công........................................96

147

4.1.1.2.

Giả thuyết ERPS tác động đến các kỹ thuật MAP........................97

148

4.1.1.3.

Giả thuyết các kỹ thuật MAP tác động đến hiệu quả kinh doanh..99

149

4.1.2.

Thảo luận nhóm.................................................................................100

150

4.1.3.


Tổng hợp kết quả nghiên cứu định tính.............................................100

151

4.2.

Kết quả nghiên cứu định lượng................................................................102

152

4.2.1.

Mơ hình cấu trúc tuyến tính (Xem hình 4.1.).....................................102

153

4.2.2.

Phương pháp phân tích dữ liệu..........................................................102

154

4.2.3.

Kết quả nghiên cứu sơ bộ..................................................................104


v


155

4.2.3.1.

Kiểm định độ tin cậy thang đo bằng hệ số Cronbach’s Alpha....105

156

4.2.3.2.

Phân tích nhân tố khám phá (EFA).............................................109

157

4.2.4.

Kết quả nghiên cứu chính thức..........................................................118

158

4.2.4.1.

Phân tích thống kê mơ tả.............................................................118

159

4.2.4.2.

Kiểm định mơ hình đo lường......................................................120


160

4.2.4.3.

Kiểm định mơ hình khái niệm bậc cao........................................127

161

4.2.4.4.

Phân tích mơ hình cấu trúc tuyến tính.........................................129

162

4.2.4.5.

Phân tích đường dẫn...................................................................130

163

4.2.4.6.

Phân tích biến trung gian trong mơ hình nghiên cứu...................131

164

4.2.4.7.

Kiểm định ước lượng mơ hình (BOOTSTRAP).........................132


165

4.3.

Bàn luận kết quả nghiên cứu....................................................................133

166

4.3.1.

Kết quả thử nghiệm giả thuyết nghiên cứu........................................133

167

4.3.2.

Hệ thống ERP có ảnh hưởng đến kỹ thuật thực hành kế toán quản trị

168

hiện đại (H1a).................................................................................................133

169

4.3.3.

170

truyền thống (H1b)..........................................................................................137


171

4.3.4.

172

quả kinh doanh (H2a).....................................................................................138

173

4.3.5.

174

hiệu quả kinh doanh (H2b).............................................................................141

175

4.3.6.

Hệ thống ERP có ảnh hưởng đến kỹ thuật thực hành kế toán quản trị
Các kỹ thuật thực hành kế tốn quản trị hiện đại có ảnh hưởng đến hiệu
Các kỹ thuật thực hành kế toán quản trị truyền thống có ảnh hưởng đến
Hệ thống ERP có ảnh hưởng đến hiệu quả kinh doanh (H3).............142

176

Tóm tắt chương 4...............................................................................................143

177


CHƯƠNG 5 - KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ.....................................................145

178

Giới thiệu...........................................................................................................145

179

5.1.

Kết luận....................................................................................................145

180

5.2.

Hàm ý khoa học.......................................................................................153

181

5.3.

Hạn chế và hướng nghiên cứu tiếp theo...................................................154

182

Tóm tắt chương 5...............................................................................................155

183


TÀI LIỆU THAM KHẢO.....................................................................................157


vi

184

Danh mục tài liệu tiếng Anh...............................................................................157

185

Danh mục tài liệu tiếng Việt...............................................................................185

186

Phụ lục 1 : Bảng câu hỏi khảo sát định tính.......................................................187

187

Phụ lục 2 : Bảng câu hỏi khảo sát định lượng....................................................189

188

Phụ lục 3: Danh sách công ty khảo sát...............................................................195

189

Phụ lục 4 : Danh sách chuyên gia khảo sát.........................................................201


190

Phụ lục 5 : Bảng phân tích danh mục kỹ thuật MAP trong nghiên cứu..............203

191

Phụ lục 6 : Phân tích kết quả khảo sát định tính nhóm triển khai ERPS.............207

192

Phụ lục 7: Phân tích kết quả khảo sát định tính nhóm KTQT và hiệu quả kinh

193

doanh.................................................................................................................. 210

194

Phụ lục 8 : Định nghĩa các kỹ thuật thực hành kế toán quản trị..........................212

195

Phụ lục 9 : The Pool of 37 IS-Impact Measures (a-priori model).......................214

196

Phụ lục 10 : Phân tích phần mềm SPSS 22 và AMOS 22..................................216

197
198



vii

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT

199
200
201

AIS
ASEAN
AVE
BI

Hệ thống thơng tin kế tốn (Accounting information system)
Hiệp hội các quốc gia Đơng Nam Á (Association of
Southeast Asian Nations)
Phương sai trích (Average Variance Extracted)
Hệ thống báo cáo quản trị/thông minh doanh nghiệp (Business
Intelligence)

CNTT

Công nghệ thông tin (Information technology)

DN

Doanh nghiệp (Enterprise)


DNVVN

Doanh nghiệp vừa và nhỏ (Small and medium enterprises)

EFA

 Nhân tố khám phá (Exploratory Factor Analysis)

ERPS

Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (Enterprise Resource
lanning System)

BP

Hiệu quả kinh doanh (Business Performance)

HTTT

Hệ thống thông tin (System information)

IS

Information system (Hệ thống thông tin)

IT

Công nghệ thông tin (Information Tecnology)

KTQT


Kế toán quản trị (Management accounting)

LT

Lý thuyết (Theory)

LV

Biến tiềm ẩn (Latent variable)

MAP

Thực hành kế toán quản trị (Management Accounting Practices)

MAS

Hệ thống kế tốn quản trị (Management accounting system)

MIS

Hệ thống thơng tin quản lý (Management information system)

MRP

Hệ thống hoạch định sản xuất (Material Requirement Planning)

PP

Phương pháp (Methods)


PPNC

Phương pháp nghiên cứu (Research Methods)

ROA

Hệ số lợi nhuận ròng trên tài sản (Return on Assets)

ROI

Hệ số thu nhập trên vốn đầu tư (Return on Investmenent)


viii

202

SEM

Mơ hình cấu trúc tuyến tính (Structural Equation Modeling)

TTKT

Thơng tin kế toán (Accounting information)

URL

Định vị tài nguyên trên mạng (Uniform Resource Locator)


VCSH

Vốn chủ sở hữu (Equity)

WTO

Tổ chức thương mại thế giới (World Trade Organization)


ix

203
204

DANH MỤC CÁC BẢNG

205

Bảng 1.1: Kết quả nghiên cứu triển khai ERPS.......................................................12

206

Bảng 1.2: Kết quả nghiên cứu sử dụng ERPS.........................................................13

207

Bảng 1.3: Kết quả nghiên cứu sự hữu ích, giá trị và đào tạo, tập huấn của ERPS...14

208


Bảng 1.4: Kết quả đo lường mức độ sử dụng MAP.................................................16

209

Bảng 1.5: Kết quả đo lường hiệu quả kinh doanh....................................................18

210

Bảng 1.6: Kết quả nghiên cứu ERPS tác động đến MAP........................................20

211

Bảng 1.7: Kết quả nghiên cứu MAP tác động đến hiệu quả kinh doanh..................25

212

Bảng 1.8: Kết quả nghiên cứu MAP tác động đến hiệu quả kinh doanh..................27

213

Bảng 1.9: Kết quả nghiên cứu chủ đề HTTT/ERPS................................................29

214

Bảng 2.1: Tóm tắt các mơ hình thành cơng hệ thống IS / ERP................................50

215

Bảng 2.2: Tóm tắt q trình phát triển của MAP qua các giai đoạn........................53


216

Bảng 3.1: Phương pháp nghiên cứu.........................................................................68

217

Bảng 3.2: Kế hoạch thực hiện phỏng vấn tay đôi....................................................69

218

Bảng 3.3: Nguyên tắc chọn lựa CB-SEM và PLS-SEM..........................................73

219

Bảng 3.4: Giả thuyết nghiên cứu của luận án..........................................................82

220

Bảng 3.5: Chỉ số biến quan sát của thang đo chất lượng hệ thống...........................83

221

Bảng 3.6: Chỉ số biến quan sát của thang đo chất lượng thông tin..........................83

222

Bảng 3.7: Chỉ số biến quan sát của thang đo sử dụng hệ thống...............................84

223


Bảng 3.8: Chỉ số biến quan sát của thang đo tác động cá nhân................................85

224

Bảng 3.9: Chỉ số biến quan sát của thang đo tác động tổ chức................................85

225

Bảng 3.10: Thang đo nhân tố MAP truyền thống....................................................86

226

Bảng 3.11: Thang đo nhân tố MAP hiện đại............................................................87

227

Bảng 3.12: Thang đo nhân tố hiệu quả kinh doanh..................................................87

228

Bảng 3.13: Định nghĩa hoạt động của các cấu trúc..................................................90

229

Bảng 3.14: So sánh giữa mô hình đo lường và mơ hình cấu trúc.............................91

230

Bảng 4.1: Kết quả nghiên cứu định tính thang đo ERPS.........................................96


231

Bảng 4.2: Kết quả nghiên cứu định tính thang đo kỹ thuật MAP............................98


x

232

Bảng 4.3: Kết quả nghiên cứu định tính thang đo hiệu quả kinh doanh...................99

233

Bảng 4.4: Kết quả khảo sát định tính.....................................................................101

234

Bảng 4.5: Kết quả quả định cronbach’s Alpha của ERPS......................................106

235

Bảng 4.6: Kết quả kiểm định cronbach’s Alpha MAP...........................................107

236

Bảng 4.7: Kết quả kiểm định cronbach’s Alpha hiệu quả kinh doanh...................108

237

Bảng 4.8: Tiêu chuẩn kiểm định phân tích EFA....................................................110


238

Bảng 4.9: Kết quả phân tích nhân tố khám phá của ERPS....................................111

239

Bảng 4.10: Kết quả phân tích nhân tố khám phá MAPT và MAPC.......................114

240

Bảng 4.11: Kết quả phân tích nhân tố khám phá MAPT và BP.............................115

241

Bảng 4.12: Kết quả phân tích nhân tố khám phá MAPC và BP.............................116

242

Bảng 4.13: Tổng hợp kết quả kiểm tra Cronbach's Alpha nghiên cứu sơ bộ.........118

243

Bảng 4.14: Kết quả phân tích thống kê các doanh nghiệp triển khai ERPS...........118

244

Bảng 4.15: Kết quả phân tích thống kê đặc điểm doanh nghiệp khảo sát..............119

245


Bảng 4.16: Các hệ số đo lường của mơ hình CB-SEM..........................................121

246

Bảng 4.17: Tiêu chuẩn kiểm định mơ hình nghiên cứu.........................................122

247

Bảng 4.18: Kết quả đánh giá mơ hình đo lường....................................................124

248

Bảng 4.19: Kết quả kiểm định giá trị phân biệt.....................................................127

249

Bảng 4.20: Kết quả đánh giá mơ hình cấu trúc......................................................130

250

Bảng 4.21: Kết quả phân tích đường dẫn...............................................................131

251

Bảng 4.22: Kết quả phân tích biến trung gian........................................................132

252

Bảng 4.23: Kết quả phân tích BOOTSTRAP........................................................132


253

Bảng 4.24: Kết quả kiểm định giả thuyết nghiên cứu............................................133

254

Bảng 4.25: Tần số sử dụng các kỹ thuật thực hành KTQT hiện đại.......................134

255

Bảng 4.26: Phân tích triển khai ERPS thành cơng tác động MAP hiện đại...........135

256

Bảng 4.27: Phân tích triển khai ERPS thành công tác động MAP truyền thống....138

257

Bảng 4.28: Tần số sử dụng các kỹ thuật thực hành KTQT truyền thống...............140

258

Bảng 5.1: Phân tích các yếu tố triển khai ERPS thành công..................................146


xi

259


DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, SƠ ĐỒ

260
261

Hình 1: Tình hình sử dụng các phần mềm quản lý giai đoạn 2017 – 2021................3

262

Hình 2: Tình hình sử dụng các phần mềm quản lý theo quy mơ................................3

263

doanh nghiệp giai đoạn 2017-2021............................................................................3

264

Hình 2.1: Lịch sử phát triển hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp.............43

265

Hình 2.2: Các phân hệ chính của ERPS...................................................................46

266

Hình 3.1: Trình tự thiết kế nghiên cứu.....................................................................67

267

Hình 3.2: Trình tự thiết kế nghiên cứu định tính.....................................................69


268

Hình 3.3: Trình tự thu thập dữ liệu định tính...........................................................70

269

Hình 3.4: Trình tự phân tích dữ liệu định tính.........................................................71

270

Hình 3.5: Trình tự thiết kế bảng câu hỏi khảo sát....................................................75

271

Hình 3.6: Mơ hình nghiên cứu lý thuyết đề xuất của luận án..................................90

272

Hình 4.2: Trình tự phân tích dữ liệu nghiên cứu....................................................102

273

Hình 4.1: Mơ hình cấu trúc tuyến tính...................................................................103

274

Hình 4.3: Quy tắc kiểm định thang đo...................................................................122

275


Hình 4.4: Phân tích nhân tố khám phá ERPS – MAP – BP...................................126

276

Hình 4.6: Kết quả phân tích CFA khái niệm bậc hai ERPS...................................128

277

Hình 4.5: Kiểm định mơ hình khái niệm bậc 2 – ERPS.........................................128

278

Hình 4.7: Trình tự phân tích mơ hình cấu trúc.......................................................129

279
280
281


xii

282
283

TÓM TẮT LUẬN ÁN

284

“Tác động của hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp đến thực hành kế


285

toán quản trị nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh trong các doanh

286

nghiệp tại Việt Nam”

287

Từ khóa: Hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERPS), hiệu quả kinh

288

doanh, (BP), thực hành kế tốn quản trị (MAP), Mơ hình thành cơng hệ thống

289

thơng tin.

290

Tóm tắt:

291

Mục tiêu nghiên cứu này là xem xét tác động của hệ thống hoạch định nguồn lực

292


doanh nghiệp đến thực hành kế toán quản trị nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động

293

kinh doanh các doanh nghiệp tại Việt Nam. Phương pháp tiếp cận nghiên cứu này là

294

hỗn hợp, dữ liệu khảo sát 124 người đại diện cho các doanh nghiệp triển khai ERPS

295

thành công tại Việt Nam. Kỹ thuật lấy mẫu phi xác xuất có mục đích cho cả nghiên

296

cứu định tính và định lượng. Phần mềm AMOS 22.0 sử dụng phân tích dữ liệu,

297

phân tích CFA để kiểm tra tính phù hợp của một mơ hình đo lường với dữ liệu thực

298

tế thông qua các chỉ số chi-square goodness of fit test, Comparative Fit Index (CFI),

299

Tucker-Lewis Index (TLI), Root Mean Square Error of Approximation (RMSEA),


300

Standardized Root Mean Square Residual (SRMR)...trong mơ hình cấu trúc SEM.

301

Kết quả thực nghiệm mơ hình nghiên cứu cho thấy, triển khai ERPS thành cơng tác

302

động tích cực đến các kỹ thuật thực hành KTQT và gián tiếp thông qua MAP tác

303

động đến hiệu quả hoạt động kinh doanh. Nghiên cứu này đóng góp kiến thức mới

304

về triển khai ERPS một cách khoa học và hiệu quả. Từ đó, các doanh nghiệp tiết

305

kiệm chi phí và tối ưu hóa hiệu quả hoạt động của hệ thống trong doanh nghiệp.

306
307
308



xiii

309
310

ABSTRACT OF THE THESIS

311

Thesis title: The effect of enterprise resource planning (ERP) systems on

312

management accounting practices and business performance in Vietnamese

313

enterprises

314

Keywords: Enterprise Resource Planning system (ERPS), business performance,

315

(BP), management accounting practice (MAP), Information System Success Model.

316

Abstract


317

The objective of this research are to examine the impact of the enterprise resource

318

planning system on management accounting practices in order to improve business

319

performance in Vietnamese enterprises. The approach in this research was mixed

320

method and data were collected from 124 business managers selected by non-

321

probability sampling technique for both qualitative and quantitative research

322

purposes. AMOS 22.0 software uses data analysis, CFA analysis to check the

323

suitability of a measurement model with real data through the chi-square goodness

324


of fit test, Comparative Fit Index (CFI) indexes, Tucker-Lewis Index (TLI), Root

325

Mean Square Error of Approximation (RMSEA), Standardized Root Mean Square

326

Residual (SRMR)...in structural modeling (SEM). The experimental results of the

327

research model show that the successful implementation of ERPS has a positive

328

impact on management accounting practices and indirectly through MAP affects

329

business

330

implementing ERPS scientifically and effectively. Since then, businesses have

331

applied the system to reduce costs and optimize the efficiency of the system at


332

enterprises in VietNam.

performance.

This

research

contributes

new

knowledge

about


1

MỞ ĐẦU

333
334

1. Tính cấp thiết đề tài

335


Cấu trúc cạnh tranh trong các ngành nghề đang bị ảnh hưởng lớn bởi tốc độ phát

336

triển công nghệ, đặc biệt là cuộc CMCN 4.0 vì cơng nghệ có thể tạo ra các đột biến

337

trong mơ hình kinh doanh cũng như tạo ra các sản phẩm mới nhanh chóng. “Theo

338

Gartner, (2013) CMCN 4.0 kết nối các hệ thống và cơ sở sản xuất thông minh để

339

tạo ra sự hội tụ kỹ thuật số giữa cơng nghiệp, kinh doanh, chức năng và quy trình

340

bên trong tổ chức”. Vì vậy, có thể khẳng định cơng nghệ thông tin là phương tiện

341

chủ lực để các doanh nghiệp rút ngắn thời gian phát triển sản phẩm, tạo khả năng

342

cải tiến dịch vụ, nâng cao sức cạnh tranh và tiến đến cải thiện hiệu quả kinh doanh.


343

Thực trạng này là kết quả tất yếu của sự phát triển khoa học công nghệ mới đặc biệt

344

là hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp (ERPS) trong quản trị doanh

345

nghiệp. ERPS, được thiết kế để tích hợp các quy trình hoạt động và chức năng của

346

chuỗi giá trị doanh nghiệp, là các gói phần mềm thương mại "cho phép kết nối cơ sở

347

dữ liệu chung cho tất cả thông tin tài chính, thơng tin nguồn nhân lực, thơng tin

348

chuỗi cung ứng, thông tin khách hàng” (Davenport, 1998; Ranganathan và Brown,

349

2006). Việc triển khai ERPS thành công cải thiện trong việc lập kế hoạch, đưa ra

350


quyết định, hiệu suất công việc và dẫn đến sự tăng trưởng của tổ chức. ERPS hoạt

351

động như một công cụ hữu hiệu giúp tăng cường hiệu quả hoạt động của doanh

352

nghiệp và duy trì lợi thế cạnh tranh liên tục (Li và cộng sự, 2006).

353

Lợi ích của ERPS là kết nối hoạt động tất cả phòng ban và chức năng của tổ chức

354

vào một hệ thống duy nhất, từ đó dễ dàng quản lý và đáp ứng nhu cầu từ các bộ

355

phận khác nhau. Ví dụ, nhân viên nhận được thơng tin chính xác, nhanh chóng; việc

356

phối hợp giữa các phòng ban dễ dàng hơn; việc lập kế hoạch và kiểm soát chiến

357

lược hiệu quả hơn trong tổ chức. Các hiệu quả khác như tăng tính linh hoạt của thu


358

thập dữ liệu, tích hợp các ứng dụng kế tốn và chất lượng báo cáo tài chính (Spathis

359

và Constantinides, 2004); ra quyết định nhanh và chuẩn hóa quy trình kinh doanh

360

(Colmenares, 2009); và tăng hiệu quả giao dịch và chất lượng thông tin, tạo điều


2

361

kiện tiếp cận thông tin và báo cáo nhanh (Booth, 2000). ERPS được phát triển để

362

kiểm soát hoạt động phức tạp, tăng hiệu quả và năng suất trong doanh nghiệp, giảm

363

chi phí sản xuất và giao dịch (Davenport, 2000; Dong, 2001; Holland và Light,

364


2001) và thiết lập HTTT tích hợp và linh hoạt cho tất cả quy trình trong doanh

365

nghiệp. Như vậy, lợi ích ERPS trực tiếp cải thiện các kỹ thuật MAP và gián tiếp ảnh

366

hưởng đến hiệu quả kinh doanh.

367

Mục đích việc áp dụng các kỹ thuật MAP có chức năng thu thập, xử lý và truyền đạt

368

thơng tin để giúp nhà quản lý ra quyết định hiệu quả hơn. Kỹ thuật MAP giúp người

369

quản lý lên kế hoạch, tổ chức, quản lý và đánh giá quy trình kinh doanh, chiến lược

370

và hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp. Trong một nghiên cứu về KTQT của

371

Ajibolade và cộng sự, (2010) xác nhận mối quan hệ giữa việc sử dụng MAP và hiệu


372

quả hoạt động của doanh nghiệp. Wang và Huỳnh (2013) cho rằng việc sử dụng

373

thông tin KTQT phổ biến thì hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp tốt hơn. Vai trị

374

của các thơng tin kế tốn trong việc nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp

375

được Williams và Seaman (2002) và Yulius (2010) chứng minh qua các nghiên cứu.

376

Hơn nữa, một số nghiên cứu đã xác nhận ảnh hưởng của thương mại điện tử và

377

công nghệ thông tin đến hiệu quả kinh doanh (Choe, 2003; Ismail 2007; Schulz và

378

cộng sự, 2010).

379


Một cuộc khảo sát giai đoạn từ 2017 – 2021 của Hiệp hội thương mại điện tử Việt

380

Nam (VECOM) về sử dụng phần mềm tại Việt Nam thì trong 100 doanh nghiệp

381

tham gia khảo sát cho biết có 88 doanh nghiệp sử dụng phần mềm kế tốn tài chính,

382

với tỷ lệ 89%. Tỷ lệ này có sự thay đổi so với giai đoạn 2013-2017 và đây là phần

383

mềm được các doanh nghiệp sử dụng nhiều nhất. Tiếp theo là phần mềm quản trị

384

nhân sự có 56% doanh nghiệp sử dụng phần mềm này. Đối với các hệ thống quản

385

trị phức tạp có rất ít doanh nghiệp triển khai như hệ thống quản trị khách hàng

386

(CRM), hệ thống quản trị chuỗi cung ứng (SCM) và quản trị nguồn lực doanh


387

nghiệp (ERP). Xu hướng sử dụng các hệ thống quản trị chưa có dấu hiệu thay đổi

388

nhiều trong giai đoạn 2017-2021 như hình 1.

389


3

390

Hình 1: Tình hình sử dụng các phần mềm quản lý giai đoạn 2017 – 2021

391

100%

392

80%

393

60%

394


40%

395

20%

396

0%

397

89%87%88%
59%
53%56%
25%23%27% 27%28%28%

Quản lý nhân
sự

Kế toán, tài
chính

398

2019

SCM


2020

CRM

17%16%15%
ERP

2021

399

Xét về quy mơ doanh nghiệp, các doanh nghiệp lớn có tỷ lệ sử dụng phần mềm cao

400

hơn hẳn so với các doanh nghiệp vừa và nhỏ. Đặc biệt trong các nhóm phần mềm

401

chun sâu SCM, CRM, và ERP thì doanh nghiệp lớn có tỷ lệ sử dụng là 58%,

402

58%, và 44% như hình 2. Các chỉ số từ khảo sát cho thấy thực trạng triển khai các

403

giải pháp ERPS cịn nhiều hạn chế trong q trình triển khai ERPS tại thị trường

404


Việt Nam.

405

Hình 2: Tình hình sử dụng các phần mềm quản lý theo quy mô
doanh nghiệp giai đoạn 2017-2021

406
407
408
409
410
411
412

100%
90%
80%
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%

90%


87%

93%

58%

58%

49%

44%
22%

21%
11%

Quản lý nhân
sự

Kế tốn, tài
chính
SME

SCM

CRM

ERP

Doanh nghiệp lớn


413

Xét khía cạnh sản phẩm khoa học, các dòng nghiên cứu liên quan đến chủ đề ERP

414

chưa đáp ứng xu thế phát triển của thị trường ERPS tại Việt Nam. Một số nghiên

415

cứu điển hình về các chủ đề ERPS đã đặt nền móng cho nghiên cứu chủ đề này như

416

(i) “Xác định và kiểm soát các nhân tố ảnh hưởng chất lượng TTKT trong môi


4

417

trường ứng dụng ERPS” (Nguyễn Bích Liên, 2012); (ii) “Nghiên cứu ERP và các

418

yếu tố quyết định triển khai ERP thành công tại Việt Nam” (Bùi Thị Thanh, 2014);

419


(iii) và gần nhất là “nhân tố tác động đến cảm nhận kết quả cơng việc của nhân viên

420

kế tốn trong mơi trường ứng dụng ERPS” (Phạm Trà Lam, 2018). Nhìn chung, các

421

nghiên cứu này tập trung phần lớn vào giai đoạn đầu của triển khai ERPS thành

422

công và chưa xem xét các tác động của nó đến hệ thống phụ trong tổ chức, ví dụ

423

như hệ thống báo cáo, hệ thống kế tốn quản trị, quy trình kinh doanh, hiệu quả

424

kinh doanh. Từ kết quả phân tích các nghiên cứu trên thế giới và so sánh với bối

425

cảnh kinh tế về chủ đề ERPS tại Việt Nam. Tác giả chọn chủ đề nghiên cứu “Tác

426

động của hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp đến thực hành kế toán quản


427

trị nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh trong các doanh nghiệp tại Việt

428

Nam” là chủ đề nghiên cứu của luận án. Nhằm để làm rõ hơn tính cấp thiết của vấn

429

đề nghiên cứu trong bối cảnh tại Việt Nam. Tác giả dựa trên các luận điểm chính

430

như sau:

431

Một là: Việc ứng dụng hệ thống ERP tại các doanh nghiệp thường đi kèm với

432

những thay đổi trong cơ cấu tổ chức và mơ hình làm việc. Theo Fadwa (2017), tỷ lệ

433

hệ thống ERP ở các nước đang phát triển rất thấp so với các nước phát triển. Fadwa

434


(2017) nhấn mạnh những lý do cho việc áp dụng thấp như chi phí cao của các hệ

435

thống ERP (phần mềm, phần cứng và hỗ trợ) là thách thức lớn đối với các tổ chức,

436

thiếu cơ sở hạ tầng quốc gia, ví dụ: thiếu kỹ năng triển khai ERP và thiếu cơ sở hạ

437

tầng viễn thơng. Mức độ tích hợp của hệ thống ERP quá cao so với mong đợi của

438

các cá nhân và tổ chức. Theo khảo sát vào năm 2019 của NetSuite liên

439

quan đến doanh nghiệp thương mại và sản xuất. Kết quả cho thấy,

440

các doanh nghiệp triển khai ERP thành công hoặc rất thành công

441

là 67%, tức là 33,3 doanh nghiệp không triển khai thành công


442

ERPS. Điều này cho thấy các doanh nghiệp Việt Nam gặp rất nhiều

443

khó khăn trong triển khai hệ thống với nhiều lý do khác nhau có

444

thể là lập kế hoạch triển khai, chi phí đầu tư triển khai, thời gian

445

triển khai hoặc sự kế hợp giữa đơn vị triển khai và đơn vị tư vấn,


5

446

công tác đào tạo Key Users và End Users. Do đó, việc xác định

447

trước các yếu tố triển khai thành cơng đối với các doanh nghiệp có

448

ý định triển khai hệ thống là rất quan trọng, cần thiết để giúp


449

doanh nghiệp triển khai tiết kiệm chi phí và hiệu quả. Vì vậy, một

450

nghiên cứu về mơ hình thành cơng triển khai ERPS là cần thiết và

451

phù hợp với thực tiễn tại Việt Nam.

452

Hai là: Cải tiến ERPS có nghĩa là cải thiện thơng tin kế tốn và là một thuật ngữ

453

phổ biến được sử dụng cho một hệ thống tích hợp tồn tổ chức (Spathis và

454

Constantinides, 2004). Do đó, các thay đổi trong thực hành kế toán quản trị từ môi

455

trường truyền thống sang môi trường ERP sẽ đặt ra nhiều thách thức đối với MAP

456


của tổ chức (Belfo và Trigo, 2013). Kết quả là các kỹ thuật MAP vẫn duy trì và hoạt

457

động trong các hệ thống độc lập của các tổ chức (Granlund và Malmi 2002; Kholeif

458

và So 2007) nhưng ít tài liệu nghiên cứu kiểm tra thực nghiệm sự khác biệt liên

459

quan đến chủ đề ERPS và kỹ thuật MAP tại Việt Nam.

460

Ba là: “Thực hành kế toán quản trị là rất quan trọng cho sự thành cơng của một tổ

461

chức và kế tốn quản trị khơng hiệu quả là nguyên nhân chính dẫn đến thất bại của

462

nhiều tổ chức (Ahmad, 2012)”. Vì lý do này, giả thuyết được đặt ra để phân tích kết

463

quả và phát hiện giúp ích cho các doanh nghiệp triển khai hệ thống ERP tại Việt


464

Nam.

465

2. Mục tiêu nghiên cứu

466

Mục tiêu chính của nghiên cứu này là kiểm tra tác động của hệ thống hoạch định

467

nguồn lực doanh nghiệp đến thực hành kế toán quản trị nhằm nâng cao hiệu quả

468

kinh doanh trong các doanh nghiệp tại Việt Nam. Để đạt được kết quả nghiên cứu,

469

luận án giải quyết các vấn đề như sau:

470

-

ERPS thành công tại Việt Nam.


471
472
473

Xác định các yếu tố cốt lõi của ERPS trong các doanh nghiệp đã triển khai

-

Xác định mức độ tác động của ERPS đến kỹ thuật thực hành kế toán quản trị
trong doanh nghiệp tại Việt Nam


6

474

-

hiệu quả kinh doanh trong doanh nghiệp tại Việt Nam

475
476

Xác định mức độ tác động của các kỹ thuật thực hành kế toán quản trị đến

-

Xác định mức độ tác động của ERPS đến hiệu quả kinh doanh trong doanh
nghiệp tại Việt Nam.


477
478

3. Câu hỏi nghiên cứu

479

Xuất phát từ mục tiêu nghiên cứu, tác giả đưa ra các câu hỏi nghiên cứu để giải

480

quyết các vấn đề nghiên cứu như sau:

481

-

ERPS tại Việt Nam là gì?

482
483

-

-

ERPS tác động đến hiệu quả kinh doanh như thế nào trong doanh nghiệp tại
Việt Nam ?


486
487

ERPS tác động đến thực hành kế toán quản trị như thế nào trong doanh nghiệp
tại Việt Nam ?

484
485

Các yếu tố cốt lõi của ERPS thành công trong các doanh nghiệp đã triển khai

-

Thực hành kế toán quản trị tác động đến hiệu quả kinh doanh như thế nào

488

trong doanh nghiệp tại Việt Nam ?

489

4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

490

Đối tượng nghiên cứu:

491

-


Đối tượng nghiên cứu là sự tác động của ERPS đến thực hành kế toán quản trị

492

nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh trong các doanh nghiệp tại Việt

493

Nam.

494

-

Đối tượng thu thập dữ liệu được chia thành 3 nhóm gồm (i) nhóm trực tiếp

495

triển khai ERPS là những người có nhiều năm kinh nghiệm làm việc trong các

496

nhà cung cấp hoặc đơn vị tư vấn ERPS; (ii) nhóm chuyên gia có kiến thức sâu

497

rộng về lĩnh vực ERP và thực hành kế toán quản trị; (iii) nhóm quan sát thay

498


đổi thực hành kế toán quản trị và hiệu quả kinh doanh là giám đốc tài chính,

499

kế tốn trưởng hoặc người phụ trách kế toán quản trị.

500

-

Thời gian tiến hành khảo sát: Từ tháng 10/2018 đến tháng 04/2020.

501

Trong phạm vi nghiên cứu của luận án, các khái niệm nghiên cứu được giới hạn như

502

sau:


7

503

-

Thứ nhất, khái niệm ERPS đề cập đến việc ERPS đáp ứng nhu cầu sử dụng


504

của người dùng sau giai đoạn triển khai. Sử dụng mơ hình Hệ thống thơng tin

505

thành công của DeLone và McLean, (1992) bao gồm các yếu tố chính “chất

506

lượng thơng tin, chất lượng hệ thống, sử dụng hệ thống, tác động cá nhân và

507

tác động tổ chức”.

508

-

Thứ hai, khái niệm thực hành kế toán quản trị bao gồm các cơng cụ, kỹ thuật,

509

mơ hình (Tools, Technique, Models) kế toán quản trị được ứng dụng trong

510

thực tế. Phân loại thực hành kế toán quản trị được kế thừa nghiên cứu của


511

Chenhall và Langfield-Smith (1998).

512

-

Thứ ba, khái niệm hiệu quả kinh doanh bao gồm các chỉ tiêu tài chính và phi

513

tài chính theo (Santos, J.B và Brito, L.A.L, 2012; Murugesan Selvam và

514

cộng sự, 2016) bao gồm “Lợi nhuận trên tài sản, Lợi nhuận trên VCSH, Sự

515

hài lòng khách hàng, Phát triển nguồn nhân lực, Giá trị gia tăng thị trường,

516

Giao hàng đúng tiến độ cho khách hàng, Tăng trưởng doanh thu thuần, số

517

lượng sản phẩm mới ra thị trường, Lợi nhuận cổ tức, Tobin’s Q, Thu nhập


518

trên cổ phiếu”.

519

5. Phương pháp nghiên cứu

520

Nghiên cứu này tiếp cận phương pháp thiết kế hỗn hợp tuần tự (Creswell và

521

cộng sự, 2003; Stick, 2006), kết hợp giữa phương pháp định tính và phương

522

pháp định lượng để mang lại sự hiểu biết rõ hơn các vấn đề nghiên cứu

523

(Cresswell, 2007). Trong nghiên cứu này các phương pháp được sử dụng cho

524

mục đích sau:

525


-

Thứ nhất, phương pháp định tính sử dụng để xây dựng mơ hình lý thuyết nghiên

526

cứu thơng qua việc xác định các vấn đề nghiên cứu, thang đo, biến quan sát và

527

sự tác động giữa các nhân tố trong mơ hình nghiên cứu.

528

-

Thứ hai, phương pháp định lượng sử dụng kiểm định các giả thuyết nghiên cứu

529

từ kết quả nghiên cứu định tính. Mục đích là đưa ra các kết luận thông qua các

530

phương pháp thống kê, kỹ thuật phân tích của SEM.

531

6. Đóng góp mới của đề tài



8

532

6.1. Lý thuyết

533

Về mặt lý thuyết, luận án đóng góp là:

534

-

Thứ nhất, nghiên cứu đóng góp khung lý thuyết khám phá các nhân tố liên quan

535

đến chủ đề tác động của hệ thống hoạch định nguồn lực doanh nghiệp đến thực

536

hành kế toán quản trị nhầm năng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh trong các

537

doanh nghiệp tại Việt Nam..

538


-

Thứ hai, Nghiên cứu hệ thống lại các lý thuyết nền giải thích mối quan hệ giữa các

539

nhân tố trong mơ hình nghiên cứu. Trong đó, lý thuyết mơ hình thành cơng HTTT giải

540

thích cho các yếu tố triển khai ERPS thành cơng, lý thuyết ngẫu nhiên giải thích các

541

yếu tố môi trường (ERPS, MAP) ảnh hưởng đến hiệu quả tổ chức. Về phương pháp

542

nghiên cứu, nghiên cứu đã hệ thống các phương pháp nghiên cứu định tính, định

543

lượng và các kỹ thuật phân tích trong mơ hình cấu trúc tuyến tính SEM..

544

-

Thứ ba, từ những khám phá mới, nghiên cứu đề xuất các giải pháp, kiến nghị


545

nhằm cung cấp nguồn tài liệu có giá trị học thuật cho các nhà nghiên cứu mở

546

rộng hướng nghiên cứ tiếp theo và giá trị thực tiễn giúp cho các nhà quản lý có

547

cái nhìn sâu sắc hơn trong việc triển khai ERPS nhằm cải thiện hiệu quả kinh

548

doanh của doanh nghiệp Việt Nam.

549
550

6.2. Thực tiễn
-

Với mục tiêu xác định và đo lường các yếu tố triển khai thành công: Kết quả

551

nghiên cứu này giúp cho các bên liên quan (đơn vị tư vấn và triển khai, nhà

552


cung cấp và doanh nghiệp ứng dụng) xác định rõ các yếu tố thành công trong

553

dự án triển khai ERPs tại các doanh nghiệp Việt Nam. Ví dụ như đơn vị tư vấn

554

và triển khai dự án ERPS tư vấn cho doanh nghiệp có ý định triển khai sử dụng

555

ERPS một cách khoa học và hiệu quả. Từ đó, các doanh nghiệp ứng dụng hệ

556

thống tiết kiệm chi phí và tối ưu hóa hiệu quả của hệ thống mang lại cho doanh

557

nghiệp.

558

-

Với mục tiêu phân tích sự tác động triển khai ERPS thành công đến các kỹ

559


thuật MAP: Kết quả nghiên cứu có ý nghĩa thực tiễn đến các đối tượng như (i)

560

Nhân viên kế toán quản trị nhận biết rõ về các kỹ thuật MAP truyền thống và


9

561

hiện đại tích hợp sử dụng trong ERPS. Họ nhận diện được các lợi ích và khó

562

khăn của các kỹ thuật MAP mang lại. Từ đó, kế tốn quản trị định hướng kế

563

hoạch học tập và nghiên cứu tốt hơn cho dự án phát triển nghề nghiệp; (ii) Nhà

564

quản trị đánh giá các lợi ích triển khai ERPS với mục tiêu quản trị doanh

565

nghiệp. Các lợi ích ERPS là quản lý hoạt động kinh doanh tốt hơn, cải tiến quy


566

trình kinh doanh, phân tích dữ liệu tốt hơn, dữ liệu chất lượng cao hơn cho việc

567

ra quyết định, giảm hàng tồn kho, cải thiện sự phối hợp trong suốt chuỗi cung

568

ứng và dịch vụ khách hàng tốt hơn.

569

-

Với mục tiêu phân tích mối quan hệ giữa MAP và hiệu quả kinh doanh: Kết quả

570

nghiên cứu giúp nhà quản trị doanh nghiệp đánh giá hiệu quả kinh doanh của

571

các doanh nghiệp triển khai ERPS thành công và gián tiếp là các kỹ thuật thực

572

hành kế tốn quản trị. Từ đó, nhà quản trị có quyết định chính xác hơn kế hoạch


573

triển khai dự án ERPS thành công.

574

7. Kết cấu của luận án

575

Với mục tiêu nghiên cứu như trên, đề tài chia thành 2 phần :
Phần 1:

Giới thiệu ngắn gọn các vấn đề liên quan đến bối cảnh nghiên cứu,

Mở đầu

mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu, đối tượng và phạm vi nghiên cứu,
PPNC, đóng góp mới của nghiên cứu, và kết cấu của luận án.

Phần 2:

Chương 1- Tổng quan nghiên cứu, Chương 2 - Cơ sở lý thuyết,

Nội dung

Chương 3 – Phương pháp nghiên cứu, Chương 4 - Phân tích kết quả
nghiên cứu và bàn luận, Chương 5 - Kết luận và kiến nghị.

576

577


10

578